东方航空资产减值会计处理中存在的问题及建议

　　【摘要】资产减值准备使得企业可以依据谨慎性原则来反映资产的现时成本，为财务报告使用者提供了真实可靠的财务状况与经营成果。然而，由于现行会计准则的不完善及实施环境的不健全，企业在选择具体的会计政策时可选择性过大，在资产减值准备的处理中存在很多人为操纵的因素。因此，为了缩小企业利润操纵的空间，必须规范企业在进行资产减值时的具体行为和使用的相关政策。为此，本文以东方航空股份有限公司作为案例，研究该公司在资产减值处理中存在的主要问题，并提出完善资产减值会计的建议。

　　【关键词】资产减值准备 现行会计准则 可选择性利润操纵

　　【中图分类号】F230

　　一、东方航空股份有限公司资产减值分析

　　（一）东方航空股份有限公司简介

　　东方航空股份有限公司（以下简称东方航空公司）是中国最大的航空公司之一，成立于1988年6月，其总部位于中国最繁华的商业都市——上海，是第一家分别在上海、香港、纽约上市的航空公司。自成立以来他曾在业界获得过许多荣誉，该品牌在海内外也享有广泛声誉，不仅获得国际航空业界的“五星钻石奖”，还创造过全国民航服务质量评比唯一“五连冠”纪录。

　　东方航空公司的业务遍布全球，并携手旗下的中国联合航空有限公司和上海航空有限公司为旅客们提供了安全舒适的空中旅程。东方航空公司一直以“打造世界，建设幸福东航”为发展主旨，发展到2013年，东方航空公司共运营了478架飞机，为全球近8000万名旅客提供了服务。

　　（二）东方航空股份有限公司资产减值分析

　　1.资产减值的计提

　　资产减值的计提比例不仅能够体现企业当前资产价值的情况，还能够充分反映管理层对企业未来资产的获利能力预期的态度。东方航空公司有关资产减值计提的情况，如表1所示。

　　从东方航空公司的资产减值计提情况来看，2011～2013年这3个年度里，2012年计提减值准备是最低的10009.7万元，而在2011年计提79936.4万元是这3年中的最高，2013年比2012年相对增长了110.5%，2012年比2011年同比减少了87.48%。在这3个年度中东方航空的计提波动有点大，其中2011年导致计提高速增长是由于该公司的持有待售固定资产减值准备计提了61221.6万元，这是因为2011年东方航空公司决定对某陈旧机型飞机进行相应处置，并依照该资产的出售协议计提了减值，促使2011年度资产减值整体性上涨。

　　而在2013年，东方航空公司又进行了多方面的减值准备，分别为长期待摊费用计提11378.7万元、持有待售非流动资产计提5003.9万元和可供出售金融资产计提2761.6万元，但这3项资产的减值在2012年与2011年都没有进行计提。其主要原因是2013年发生计提是在经营租赁固定资产改良等方面，而2011年及2012年之所以没在长期待摊费用上进行减值主要是因为他的本年增加额与本年摊销额刚好全部抵消。2013年东方航空公司的资产减值损失金额为1.84亿元，2012年资产减值损失金额为-0.20亿元，2013年同比增长了2.04亿元，主要是因为2013年东方航空公司的部分子公司中发生长期待摊费用减值金额过多而导致总体大幅度上涨。

　　2.资产减值的转回

　　2011～2013年东方航空公司资产减值的转回情况总体为下降趋势，其中2011年转回6135.6万元，2012年转回12043.6万元，2013年转回2684.2万元。2012年和2011年相对增长96.3%，2013年和2011年相对下降143.75%。从表2可知，该公司2012年与2013年的资产减值转回主要体现在存货跌价准备上，2012～2013年分别占该公司资产减值转回的85.80%、75.95%，并且2011年该公司的资产减值只在存货跌价准备上进行相应转回，其原因的确让我们产生一系列的怀疑。

　　根据表1可知，东方航空公司在2011年坏账准备计提数为16104.8万元，而2012年与2013年分别才计提1022.7万元、446.5万元，并由表2所知2012年坏账准备转回数为1709.9万元。令人怀疑2011年东方航空公司大幅度计提坏账准备，到2012年再利用己计提数的转回来进行对此相关的利润调整。

　　3.资产减值的转销

　　资产减值转销主要是指对在之前已计提减值准备完成的资产进行终止确认，再根据对该资产计提的减值准备进行相应的结转。由表3所示，东方航空公司在2012年中由于一系列的原因，对各个方面中的资产进行了大量减值准备的转销。东方航空公司的转销情况主要体现在5个方面，分别为存货跌价准备、坏账准备、在建工程、固定资产和持有待售固定资产的减值准备。而在2011年和2013年中该公司的资产减值转销都是在坏账准备这个方面，2012年中转销一下子大幅度上升，单单一个应收账款坏账准备就比2011年上升115%，而在2013年又下降了97.74%。根据东方航空公司2012年的年度报告得知，在2012年度中的大部分资产减值损失的原因是2011年该公司决定处置一些老旧机型，对老旧机型和签订的飞机出售协议，按照净出售价格和年底账面净值的差额来计提减值准备。

　　二、东方航空资产减值处理中存在的问题

　　（一）计提过程中存在的问题

　　根据对东方航空公司2011～2013年资产减值准备的计提、转回和转销的总体分析可知，该公司计提减值准备的金额和比例在每一年中都有很大的差距，非常不均衡，虽然坏账准备在这3年里计提的数额不是很稳定，但跟其他项目相比之下还算是较为稳定的，其他项目计提的情况都是不太稳定也比较随意，例如持有待售固定资产减值准备和存货跌价准备只在2011年进行计提，而持有待售非流动资产、长期待摊费用及可供出售金融资产的减值准备也只在2013年计提。而且这些计提不固定的项目都是在当年的计提比例中占很大，这种情况让我们不由得怀疑是否存在了人为操纵的因素。并根据表1看出，在3年中资产减值分别在2011年计提79936.4万元、2012年计提10009.7万元、2013年计提21070.8万元，这3个年度计提金额数非常不均衡。

　　（二）转回过程中存在的问题

　　通过东方航空公司资产减值准备的转回的情况来看，由于受现行准则的约束，东方航空公司把主要对象放在存货与应收账款的减值上，主要是因为存货与应收账款自身具有的金额不是很大，并且流动性比较强，不仅有利于操作，还不容易被察觉，而且给企业调节利润留有了很大的空间，因此东方航空公司更倾向于存货跌价准备和坏账准备。虽然现行会计准则中限制了长期资产减值转回的情况，而在相关的流动资产上并没有采取相对应对措施。因此在面对企业利用资产减值转回调节的问题上，除非现行会计准则禁止上市公司的全部资产项目的减值，不然是避免不了上市公司利用这方面来进行利润操纵的做法。再者，由于现行会计准则规定全面禁止长期资产的转回，促使资产价值不能全面反映企业真实的情况，可能导致投资者在选择投资时的决定出现偏差，因此限制长期资产的转回违背了会计信息的相关性和及时性原则。虽然长期资产减值因为现行会计准则的原因不能进行转回，企业还是可以通过处置转销将其转出。如表1中持有待售固定资产在2011年计提了减值准备61221.6万元，在2012年中进行相应的转销，这种做法使我们进一步确认虽然长期资产减值不可转回，但经过处置转销还是可以将这项资产转出。

　　（三）信息披露中存在的问题

　　从东方航空公司的2011～2013年的财务报告来看，虽然该公司在各项资产减值的计提、转回与转销金额数的增减变动都有相应的披露，但第一，该公司在当年为什么会发生大额的计提和转回的项目中都没有进行相应的解释和批注。第二，对于少提或补提减值的原因都没有解释，对于资产减值的估算过程也没有批注出来，致使我们无法确定该企业在计提过程中采取的计量方法是否正确，而对于转回的理由是不是充分也不能明确确定，也没有办法确定企业的计提是不是真的受外来因素的影响而产生的，所以在这些无法判断的基础上，投资者没有办法充分了解该公司的财务状况和经营成果，导致投资者对该公司做出不合理的投资决策等现象发生，也不利于公司外部监督机制的完善。第三，东方航空公司在财务报告中提到资产减值的相关信息太少，有的时候只给予一些数据，而在发生减值问题的各项资产中也没去具体说明，还得对该发生减值的情况去查找相关资料，这样使得报表使用者在使用该公司报表的时候增添了很多麻烦。

　　三、完善资产减值会计的建议

　　（一）完善会计准则的相关规定

　　首先，要控制资产减值转回情况。由东方航空公司的案例分析得知，现行会计准则并没有对流动资产减值的转回有所限制，导致该公司对于坏账准备、存货跌价准备等流动资产减值的转回更为频繁。因此要对资产减值转回的规定有所限制，明确规定转回的条件。对当期转回的金额数根据不同性质的资产确定一个范围，转回金额如果超出规定范围，超过部分以后分期转回，由此来限制大额的企业资产减值一次性转回。

　　同时，应规范对资产减值信息的披露。在重大的资产减值损失方面，针对资产减值的计提和转回的金额都要有所披露，并且它们的详细原因、计算方法和减值损失对当年损益的影响也要进行有关披露。对于信息披露不全面的相关企业，应联合有关监督部门，对该企业做出相应惩罚措施，充分保障信息披露的严肃性。

　　（二）完善信息与价格市场

　　要建立一个价格信息网，用来反映各项资产的最新价格，由此提高会计信息的准确性。相关政府部门应运用信息网络技术来定期公布各项资产的最新市价，使企业和相关人员能够及时查阅资产的最新动态，为资产减值确认与计量的准确性提供充分的依据，降低了减值过程中的分析错误，有利于监督资产减值会计在执行过程中是否存在漏洞，并降低了通过滥用政策实现夸大利润的可能性，促使资产的公允价值与市场价格不仅能够公平、公正、公开，还能够更加的透明化并有章可循。

　　（三）提高会计人员的综合素质

　　资产减值会计处理需要会计人员具有良好的职业判断能力，使其能够做出准确的判断。因此，必须提升会计人员的综合素质，财政部门与其他相关部门应对在职人员有针对性的定期进行培训，由此提高会计人员的会计专业理论、方法与技能。另外，要全面提高会计人员的职业道德水平，防止会计人员在资产减值准备处理过程中发生舞弊现象，从思想上切断源头，使会计人员能够根据企业资产在当年所发生的有关事项进行计提，做到实事求是，保证所提供的会计信息具有准确性，达到真实可靠的目标。

　　（四）加强监管，加大惩罚力度

　　监督部门应该要履行好自身职责，对于企业的财务要经常性定期或不定期进行检查，并且要加强对会计信息披露的监管程度。而在对相关资产减值准备会计信息披露不充分的企业，不但强制要求该企业要针对不充分的部分重新充分并详细的补充该披露的内容，还要对其追究相关的行政责任、民事责任，严重的话可能追究刑事责任。

　　同时，证监会、审计署和财政部门等外部监管联合起来，对违法违规、出具虚假审计报告等行为的单位相关责任人、注册会计师和会计师事务所应予严肃处理，并对其进行相应金额的罚款。而那些违法违规严重并且影响金额巨大的行为就得对其追究刑事责任，以此来增强会计人员对该问题的重视，进一步保证财务信息的准确性。

　　主要参考文献：

　　［1］王海清.资产减值对上市公司的影响［J］.现代企业，2013，64-65.

　　［2］张延波.资产减值中存在的问题及对策［J］.中小企业管理与科技(下旬刊)，2014，111.

　　［3］王星懿.资产减值准备的相关问题分析［J］.现代经济信息，2014，(8)：311.

　　［4］刘玉琴.浅谈新会计准则下资产减值的会计处理［J］财会研究，2013，(2)：43-46.

　　张媛

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