非纳税人不适用行政复议前置程序例析

案例

2010年 12 月，昌江黎族自治县人民政府，将土地注入乐东县农信社等 13 家农信社，并按照海南省政府安排的时间节点制作土地使用权证。 由于其他原因，昌江县国土局未进行土地登记簿登记，土地使用权证也未让乐东县农信社领取。

2011 年至 2014 年， 乐东县农信社申请免交涉案土地的土地使用税。

2015 年， 昌江地税第一分局认为土地使用税免交期限已届满，于 2015 年 5 月 19 日向乐东县农信社发出昌江地税叶责令限期改正通知书曳，限乐东县农信社于 2015年5 月 22日前予以改正。

但乐东县农信社未申报纳税， 昌江地税第一分局向乐东县农信社发出叶限期缴纳税款通知书曳，限乐东县农信社于 2015 年6 月 12 日前到办税服务大厅缴纳 2015 年上半年土地使用税及滞纳金。

2015 年 6 月 18 日， 昌江地税第一分局向乐东县农信社作出叶强制执行催告书曳，限乐东县农信社自收到催告书之日起 5 日内缴纳税款 1 129 225.65 元，并对欠缴税款从滞纳之日起按日加收万分之五滞纳金，逾期则强制执行。2015年6月24日，昌江地税局作出叶税收强制执行决定书曳，强制扣划乐东县农信社税款1 129 225.65元，滞纳金31 053.71元。

案件处理经过

乐东县农信社向昌江黎族自治县人民法院提起诉讼，一审法院经审理判决撤销了昌江地税第一分局尧昌江地税局作出的叶责令限期改正通知书曳尧叶限期缴纳税款通知书 曳尧 叶 强 制 执 行 催 告书曳尧叶税收强制执行决定书曳，并且判令昌江地税局将扣划的税款 1 129 225.65 元及滞纳金31 053.71 元返还乐东县农信社。

昌江地税第一分局和昌江地税局不服一审判决，向海南省第二中级人民法院提起上诉，上诉理由之一是院根据叶税收征收管理法曳第八十八条，昌江地税第一分局作出的 叶限期缴纳税款通知书曳尧叶强制执行催告书曳， 乐东县农信社应先申请行政复议，对行政复议决定不服的， 才可以依法向人民法院起诉。 二审法院经审理，驳回了昌江地税第一分局和昌江地税局的上诉请求，维持一审判决。

法院判决理由

本案争议焦点是院 乐东县农信社提起本案诉讼前是否必须对被诉行政行为提起行政复议钥

法院经审理认为院 乐东县农信社并没有实际取得涉案土地的合法使用权， 就不是涉案土地的实际使用人或代管人， 自然不是法律意义上涉案土地的纳税人尧扣缴义务人尧纳税担保人，故昌江地税局尧昌江地税第一分局不应要求乐东县农信社提起本案诉讼前应适用 叶税收征收管理法曳第八十八条关于行政复议前置程序的规定。 在昌江地税局尧昌江地税第一分局作出的被诉税收征缴行为明显侵害乐东县农信社的合法权益的情况下，乐东县农信社可以选择申请行政复议或提起行政诉讼。

笔者观点

我国税务行政诉讼中针对税收征收行为设置了双重前置，即纳税前置和行政复议前置，目的是为了保护国家的税收利益和发挥税务机关的专业性。 不管是纳税前置还是行政复议前置的适用范围都是法定的纳税人尧扣缴义务人和纳税担保人。

根据叶税收征管法曳第四条的规定院野法律尧行政法规规定负有纳税义务的单位和个人为纳税人。 法律尧行政法规规定负有代扣代缴尧代收代缴税款义务的单位和个人为扣缴义务人冶。 由此可知，纳税人是由法律尧行政法规规定的，不是税务机关可以自由裁量的，只有严格按照我国现行法律尧行政法规规定有纳税义务的单位和个人才是法律意义上的纳税人，才可适用纳税前置和复议前置程序。 本案的当事人就是因为不是法定意义的纳税人才得以不适用行政复议前置程序，而可以直接向法院提起诉讼。