海外经营中的税务筹划

　　【摘要】在经济全球日趋一体化的今天，海外经营中的税务筹划也越来越重要。本文从5个方面对海外经营中的税务筹划进行探讨，以帮助企业降低税收负担，在跨国经营中取胜。

　　【关键词】海外经营 税务筹划 【中图分类号】F810

　　一、变换投资主体所在国的税务筹划

　　税法依据：企业在汇总计算缴纳企业所得税时，其境外营业机构的亏损不得抵减境内营业机构的盈利。

　　筹划思路：我国企业在海外投资设立分支机构时，如果预测该分支机构最初几年一定会亏损，则不论采取分公司的形式还是采取子公司的形式，都不能用总公司的盈利来弥补其亏损。但若我国企业在海外某国有子公司，且该国税法规定境外分支机构的亏损可以抵扣境内营业机构的盈利，则可以考虑让该子公司在另一国投资设立分公司。

　　案例分析：甲公司是我国一家跨国公司，2011年预计甲公司应纳税所得额为8000万美元，适用我国25%的企业所得税税率；甲公司在B国设有子公司乙，2011年预计乙公司应纳税所得额为2000万美元，B国的企业所得税税率为30%，且B国税法规定：企业在汇总计算缴纳企业所得税时，其境外营业机构的亏损可以抵减境内营业机构的盈利。2011年甲公司欲在A国投资兴建丙公司，2010年预计丙公司发生亏损500万美元。

　　方案1：由甲公司或乙公司在A国投资设立子公司丙。

　　丙公司的亏损由其以后年度的盈利弥补，甲、乙公司纳税总额=8000×25%＋2000×30%=2600（万美元）。

　　方案2：由甲公司在A国投资设立分公司丙。

　　丙公司的亏损由其以后年度的盈利弥补，甲、乙公司纳税总额=8000×25%＋2000×30%=2600（万美元）。

　　方案3：由乙公司在A国投资设立分公司丙。

　　丙公司的亏损可以抵减乙公司的盈利，甲、乙公司纳税总额=8000×25%＋（2000－500）×30%=2450（万美元）。

　　可见，方案3比方案1、方案2少纳税150万美元（2600－2450）。因此，应当选择方案3。

　　二、规避成为某国常设机构的税务筹划

　　税法依据：是否成为一个国家的常设机构是该国判断其经营所得是否应当在该国纳税的核心标准。也就是说，纳税人一旦成为了某国的常设机构，则来源于该常设机构的所得便应当在该国纳税。《联合国关于发达国家与发展中国家避免双重征税协定范本》第二章第五条规定，（一）“常设机构”一语是指一个企业进行全部或部分营业的固定营业场所。（三）“常设机构”一语同样包括：建筑工地，建筑、装配或安装工程或者与其有关的监督管理活动，但该工地、工程或活动以连续为期六个月以上的为限。

　　筹划思路：到某外国从事建筑、安装工程的跨国企业，若该国企业所得税税率较高，则企业应充分利用该国规定常设机构的条件，避免使自己成为该国的常设机构，从而可降低税负。

　　案例分析：2011年我国建筑公司A到甲国从事建筑工程，工程期约为8个月，根据我国与甲国的双边税收协定，建筑工程期达到6个月以上的即构成常设机构，需按该国规定缴纳企业所得税。A公司进行该建筑工程的总成本为2000万元，工程总收入为3000万元。甲国对该安装工程征收的除企业所得税以外的其他税负为200万元，企业所得税税率为30%。

　　方案1：A公司的建筑工程期达到6个月以上，构成甲国的常设机构，需要在甲国缴纳企业所得税。

　　在甲国应纳企业所得税=（3000-2000-200）×30%=240（万元），A公司共纳税=200＋240=440（万元），该笔所得汇回我国后，由于甲国企业所得税税率超过我国25%的税率，因此不需要补缴企业所得税。

　　A公司的税后利润为=3000-2000-440=560（万元）。

　　方案2：若A公司将此建筑工程分为两个阶段进行，每3个月作为一个阶段，中间停工休息1个月，则A公司就不构成甲国的常设机构，不需要在甲国缴纳企业所得税。

　　在甲国的税后利润即为利润总额=3000－2000－200=800（万元），该笔所得汇回我国后，需要按照我国企业所得税税率缴纳企业所得税=800×25%=200（万元），A公司共纳税=200+200=400（万元），A公司的税后利润=3000-2000-400=600（万元）。

　　可见，方案2比方案1少纳税40万元（440－400），多获税后利润40万元（600－560）。因此，应当选择方案2。

　　三、跨国关联企业购销业务转让定价的税务筹划

　　税法依据：企业所得税的应纳税额的计算公式为：应纳税额＝应纳税所得额×适用税率-减免税额-抵免税额。在没有减免税额和抵免税额情况下的计算公式为：应纳税额=应纳税所得额×适用税率，而若无纳税调整，则利润总额即为应纳税所得额。

　　筹划思路：跨国关联企业之间的购销业务，若不同的国家适用的企业所得税税率不同，可以通过合理运用“高进低出”或“低进高出”的手段，将利润在关联企业集团内部各成员之间进行合理的转移，使得利润从高税率地区转移到低税率地区，从而在一定程度上降低整个企业集团的企业所得税税负。

　　案例分析：A国甲公司在B国拥有一家子公司乙并控制其全部股权。2011年甲公司对乙公司销售一批零件，由乙公司加工后对外出售。甲公司生产这批零件的成本为80万元，甲公司按正常价格销售该批零件的收入为160万元，乙公司的总成本为在甲公司的进价基础上加价30万元，乙公司加工完毕后以320万元对外出售最终产品。A国企业所得税税率为40%，B国企业所得税税率为20%，假设不考虑关税。

　　方案1：甲公司将零件按160万元的正常价格出售给乙公司。

　　甲公司应纳企业所得税=（160－80）×40%=32（万元），乙公司应纳企业所得税=[320－(160＋30)]×20%=26（万元），甲、乙公司共纳税=32＋26=58（万元）。

　　方案2：甲公司将零件按140万元的较低价格出售给乙公司。

　　甲公司应纳企业所得税=（140－80）×40%=24（万元），乙公司应纳企业所得税=[320－(140＋30)]×20%=30（万元），甲、乙公司共纳税=24＋30=54（万元）。

　　可见，方案2比方案1少纳税4万元（58－54）。因此，应当选择方案2。

　　四、跨国关联企业劳务转让定价的税务筹划

　　税法依据：企业所得税的应纳税额的计算公式为：应纳税额＝应纳税所得额×适用税率-减免税额-抵免税额，在没有减免税额和抵免税额的情况下计算公式为：应纳税额=应纳税所得额×适用税率（若应纳税所得额额无纳税调整，则为利润总额）。

　　筹划思路：跨国关联企业之间相互提供劳务活动时，若不同的国家适用的企业所得税税率不同，则可以通过合理运用高作价或低作价的方式来收取劳务费用，使得关联企业之间的利润根据需要合理地进行转移，从而在一定程度上降低整个企业集团的企业所得税税负。

　　案例分析：A国甲企业在B国拥有一家全资子公司乙，2011年甲企业向乙企业提供一项劳务，无同类市场价格，采用成本加成方法，由于成本归集口径不同，成本加成后的价格从30万美元至100万美元不等，与提供该劳务相关的成本为20万美元。乙企业的收入为500万美元，除该劳务费用外的其他成本为200万美元。A、B两国的企业所得税税率分别为20%和30%。

　　方案1：甲企业将劳务价格定为30万美元。

　　甲企业应纳企业所得税=（30-20）×20%=2（万美元），乙企业应纳企业所得税=（500－30－200）×30%=81（万美元），甲、乙企业纳税合计额=2＋81=83（万美元）。

　　方案2：甲企业将劳务价格定为100万美元。

　　甲企业应纳企业所得税=（100-20）×20%=16（万美元），乙企业应纳企业所得税=（500－100－200）×30%=60（万美元），甲、乙企业纳税合计额=16＋60=76（万美元）。

　　可见，方案2比方案1少纳税7万美元（83-76）。因此，应当选择方案2。

　　五、在避税地成立销售公司的税务筹划

　　税法依据：国际避税地的说法源自法文“Tax Haven”，也称国际避税港，简称避税地或避税港。

　　一般来讲，国际避税地是指某一国家或地区在境内的全部或部分区域，对外实行轻税甚至无税的政策。目前世界上有一些国家和地区通过特低税率、对外国公司提供特殊优惠、对银行账户绝对保密、不签订双边或多边税收协定等手段进行不正当税收竞争，吸引外国投资和为国际避税提供方便。这些国家和地区就是避税港。这样的避税港主要有：百慕大、开曼群岛、巴哈马、马恩岛和香港等。有一些国家（地区）则是因税收协定网络发达和对外有较为优惠的政策而成为“准避税港”，成为国际控股、投资公司、中介性金融公司和信托公司建立的热点地区。如荷兰、瑞士、荷属安第列斯、塞浦路斯等。

　　筹划思路：跨国公司通过在国际避税地设置销售公司，并运用转让定价等手段，将部分利润转移给避税地公司，从而降低了跨国公司在全球经营中的总体税负。

　　案例分析：甲国A公司在避税港乙国设立的全资子公司B，现A公司欲销售一批货物给丙国C公司，这批货物成本及分摊的经营管理费用为600万美元，双方协定离岸价格为800万美元。已知甲、乙两国的企业所得税税率分别为30%和10%。

　　方案1：由A公司直接销售给C公司。

　　A公司应纳企业所得税=（800－600）×30%=60（万美元）。

　　方案2：由A公司先将这批货物以700万美元的价格销售给B公司，再由B公司以800万美元的价格销售给C公司。

　　A公司应纳企业所得税=（700－600）×30%=30（万美元），B公司应纳企业所得税=（800－700）×10%=10（万美元），A、B公司纳税合计额=30＋10=40（万美元）。

　　可见，方案2比方案1少纳税20万美元（60－40）。因此，应当选择方案2。

　　主要参考文献：

　　[1]翟继光.新税法下企业纳税筹划.电子工业出版社，2008（6）.

　　[2]贺飞跃.税收筹划理论与实务.成都.西南财经大学出版社，2008（9）.

　　梁文涛