新收入准则下税会差异的应对策略

　　罗海[中审众环会计师事务所（特殊普通合伙）广西分所]

　　摘要：随着《企业会计准则第14号—收入》（以下简称新收入准则）的深入实施，税收制度也发生了较大的变化，会计准则与税收制度分离是新收入准则的显著特点。在这种情况下，如何应对新收入准则下的税会差异成为企业关注的重点问题。本文在对新收入准则下税会差异分析的重要性进行探讨的基础上，进一步从收入确认时点、特定交易事项以及新收入准则对增值税和企业所得税的影响等诸多层面梳理了新收入准则下的税会差异，并且提出了行之有效的应对策略。

　　关键词：新收入准则；税会差异；应对

　　在企业的财务管理中，收入是一个核心要素。随着新收入准则的实施以及财务与税务的分离、税法的修订，企业在面临新的机遇的同时，也承担着更大的风险。因此，深入、全面地分析新收入准则下的税会差异，对企业的未来发展具有深远意义。鉴于此，本文将研究重心置于这一领域，通过对新收入准则下税会差异的细致分析，提出切实可行的应对措施，旨在为新收入准则的顺利实施提供指导，并帮助企业合理规避财务和税务风险。

　　新收入准则下税会差异分析的重要意义

　　准确的收入是确保企业履行纳税义务的基础，同时也是推动我国财务工作持续健康发展的关键。自新收入准则正式实施以来，税会分流模式成为企业财务管理的主要模式，大批企业已经完成了税会管理的转型与升级，并对各个环节进行了进一步的优化处理。在新收入准则实施背景下，应纳税所得额及应纳所得税的内容在税收规定中存在诸多暂未明确的情况，因此，企业需要详细且深入地分析税会之间存在的差异性，这将有助于企业对业务的管理更加规范、合理。

　　新收入准则下的税会差异分析

　　一、收入确认时点

　　1.直接收款的税会差异。企业在销售商品时，当企业取得销售款项或者取得销售款项凭据时，如果货物尚未交付给客户，根据新收入准则，由于商品的控制权和相关风险报酬尚未转移给客户，因此在会计上企业不确认收入。但从税法角度来说，不论货物是否发出，在取得销售款项或者取得销售款项凭据的当天，企业应确认收入，企业已产生增值税的纳税义务。

　　2.托收承付、委托银行收款的税会差异。企业销售商品采用托收承付、委托银行收款的方式进行，在企业收款时，如果客户尚未收到商品（商品在途或客户尚未提货），由于商品的控制权和相关风险报酬尚未转移给客户，在会计上企业不确认收入。然而，税法对于这种情况的规定有所不同。从税法角度来说，在企业发出货物并办妥托收手续的当天，企业应确认收入，企业已产生增值税的纳税义务。

　　3.赊销、分期收款的税会差异。企业销售商品采用赊销、分期收款的方式进行。情况一，企业与客户签订了书面合同并确定了收款日期。当客户已验收商品但未到合同约定的收款日期时，由于商品的控制权和相关风险报酬已转移给客户，在会计上企业应确认收入。但从税法角度来说，企业应在书面合同约定的收款日期的当天确认收入，此时企业的增值税纳税义务未发生。情况二，企业与客户未签订书面合同或书面合同未约定收款日期。当货物已发出但客户尚未收到货物时，由于商品的控制权和相关风险报酬尚未转移给客户，因此在会计上企业不确认收入。但从税法角度来说，无书面合同或书面合同未约定收款日期的，在货物发出的当天，企业应确认收入，企业已产生增值税的纳税义务。

　　4.预收货款的税会差异。企业销售商品采用预收货款的方式进行。情况一，预收货款后，在货物发出的当天，客户尚未收到货物。此时，由于商品的控制权和相关风险报酬尚未转移给客户，因此在会计上企业不确认收入。但从税法角度来说，在货物发出的当天，企业应确认收入，企业已产生增值税的纳税义务。情况二，生产工期超过12个月的大型机械设备、船舶、飞机等货物，预收货款日至期末结算前。企业按照合同相关规定，在会计上根据履约进度确认收入。但从税法角度来说，收到预收款或者书面合同约定的收款日期的当天，企业应确认收入，企业已产生增值税的纳税义务。情况三，企业提供租赁服务。企业按照租赁合同的相关规定，在会计上按期确认收入。但从税法角度来说，企业提供租赁服务，在收到预收款的当天，企业应确认收入，企业已产生增值税的纳税义务。

　　5.委托他人代销货物的税会差异。企业销售商品采用委托他人代销货物的方式进行，如果货物仍在受托代销企业手中，货物尚未销售给第三方，由于商品的控制权和相关风险报酬尚未转移给客户，因此在会计上企业不确认收入。但从税法角度来说，收到代销企业的代销清单、收到全部或者部分货款的当天、发出代销货物满180天的当天，只要满足这三个条件之一，企业就已产生增值税的纳税义务。此外，税法还规定采用支付手续费方式委托代销的，企业应在收到代销清单时确认收入。

　　6.提前开具发票的税会差异。从会计角度看，企业提前开具发票但实际收入尚未产生，因此企业不确认收入。但从税法角度看，企业一旦开具发票，增值税、企业所得税的纳税义务随即产生，就需按税法规定申报并缴纳税款。

　　二、特定交易事项

　　1.视同销售的税会差异。企业的业务事项视同销售的，有四种情况存在税会差异。情况一，设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人，将货物从一个机构移送非同一地区的其他机构用于销售。此种情况，由于商品的控制权和相关风险报酬均未发生转移，因此在会计上企业不确认收入。但从税法角度来说，若增值税视同销售，企业产生增值税的纳税义务；若企业所得税不视同销售，不确认收入。情况二，将外购的货物用于个人消费。此种情况，从会计角度看，企业不确认收入。但从税法角度来说，若增值税不视同销售，企业未产生增值税的纳税义务；若企业所得税视同销售，企业应确认收入。情况三，将自产、委托加工的货物用于集体福利。此种情况，从会计角度看，企业不确认收入。但从税法角度来说，若增值税视同销售，企业产生增值税的纳税义务；若企业所得税不视同销售，不确认收入。情况四，将自产、委托加工或者购进的货物，无偿赠送给其他单位或个人。此种情况，从会计角度看，企业不确认收入。但在税法角度，若增值税视同销售，企业产生增值税的纳税义务；若企业所得税视同销售，企业应确认收入。

　　2.PPP项目的税会差异。根据新收入准则的规定，PPP项目公司在项目建设期，按照非现金对价在合同开始日的公允价值确定交易价格，在会计上确认建造服务的收入，但PPP项目具有特殊性，与传统的建造服务不同。传统的建造服务可以准确、清晰地确认增值税的纳税义务发生时间。根据《中华人民共和国增值税暂行条例》的规定，增值税纳税义务发生时间为：销售货物或者应税劳务，为收讫销售款或者取得销售款项凭据的当天；先开具发票的，为开具发票的当天。PPP项目在建设期，无销售款收讫，同时亦不会取得任何销售款项凭据，更未开具任何销售相关发票。因此，PPP项目在建设期，PPP项目公司在会计上虽确认收入，但未达到增值税纳税义务发生时间，不确认增值税销项税额。PPP项目在建设期，PPP项目公司一般无合同收入，承担PPP项目资产的建设支出，到运营期时才产生相关合同收入，因此PPP项目在建设期不产生企业所得税的纳税义务，在税法上不确认收入。

　　三、新收入准则对增值税和企业所得税的影响

　　1.对增值税的影响。新收入准则的实施，对企业增值税的会计处理产生了显著影响。新收入准则要求企业在确认收入时，应当按照合同中约定的各项义务分别计量，这可能会导致企业在不同的时间点确认收入，进而影响增值税的计算和缴纳时间。例如，按照新收入准则的规定，若一项合同包含多个性质不同的履约义务，企业需分别对每个履约义务的完成情况进行评估，当控制权转移给客户时，即确认相应的收入。这种分阶段确认收入的做法，可能会与增值税的纳税义务发生时间不同步，因为增值税通常是在发票开具或者收讫销售款时即产生纳税义务。此外，新收入准则对于收入的计量也作出了更为详细的规定，要求企业在确定交易价格时，需要考虑可变对价、融资成分、非现金支付等因素，这些因素的考虑和调整可能会改变确认收入的金额，从而影响增值税的税基。在实务操作中，企业需要密切关注收入确认的时间点和金额，以及其对增值税申报和缴纳的影响，确保税务合规。同时，新收入准则的实施也要求企业在内部控制和信息系统上作出相应的调整，以适应收入确认的新要求，确保财务和税务数据的准确性和一致性。

　　2.对企业所得税的影响。新收入准则对企业所得税的影响主要体现在收入确认时间点和收入金额的变化上。新收入准则采用了以满足客户合同中的履约义务为导向的收入确认模式，这要求企业在履约义务满足时确认收入，而不是采用以往的风险和报酬转移模式。这种变化可能导致企业确认收入的时间点发生变化，进而影响所得税的计算基础。例如，如果按照新收入准则，企业会计对收入的确认提前或延后，将直接影响当期的应纳税所得额，从而影响企业所得税的缴纳时点和金额。此外，新收入准则要求企业在确定交易价格时，考虑可变对价、融资成分、非现金支付等因素，这些因素的调整可能会导致确认的收入金额与实际收到的现金流量不一致，从而影响企业所得税的税前扣除项目。再者，新收入准则还要求企业对合同成本进行更为精细的管理和核算，这可能会影响研发费用、广告宣传费等成本费用的税前扣除，进而影响企业所得税。根据新收入准则对收入确认的精细化要求，企业需要调整其会计信息系统，确保企业所得税相关的计算和申报能够准确反映新收入准则下的收入确认模式。同时，企业需要重新评估和调整其税务筹划策略，以适应新收入准则下的税务合规要求，优化税负结构。

　　新收入准则下税会差异的应对措施

　　一、统一税会差异事项的处理

　　统一税会差异事项的处理，首先，企业需要全面收集税会差异问题，全面审视新收入准则对税务申报的影响，识别出由于收入确认标准变化而产生的所有潜在税会差异。其次，企业应深入研究这些问题，分析税会差异产生的原因、影响范围及其对税务申报和税负的具体影响。在此基础上，企业需要制定一套标准化的处理方案，该方案应包括对税会差异的调整政策、计算方法以及税前扣除项目的处理指导，确保在新收入准则下税务处理的准确性和合规性。最后，企业在发布标准化处理方案后，还应建立一套有效的监督执行机制，包括定期的内部审计、税务合规性检查以及税会差异分析报告，确保处理方案得到贯彻执行。同时，企业还应对标准化处理方案的执行情况进行持续监控和评估，以便及时发现问题并作出调整，确保税务筹划和纳税申报的持续优化。

　　二、更新税务规划管理

　　在新收入准则下，企业应重新评估和设计税务策略，以适应收入确认和计量的变化。这包括对现有税务筹划活动的全面审查，确保所有的税务操作都符合新收入准则的要求。同时，企业应通过建立或优化内部控制系统来监控税务规划的执行情况，确保所有的税务活动都能够及时准确地反映在财务报表中。在此过程中，企业还应注重培养员工的税务规划意识和能力，通过定期培训和交流，提高团队对新收入准则下税务规划管理的理解和操作技能，以确保税务规划的有效性和前瞻性。

　　三、加强对外沟通交流

　　在新收入准则下，企业需要主动与税务机关沟通，确保对新准则下税法相关规定的理解与实务操作准确规范，避免因解读不当而产生税务风险。同时，企业应及时更新向投资者、债权人及其他利益相关方披露的财务信息，明确说明新收入准则对财务报表的影响，提高信息透明度，维护市场信任。此外，企业还应加强与会计师事务所的沟通，确保外部审计师充分理解企业的收入确认和税务处理方法，同时取得会计师事务所对企业财税管理的专业化支持，为企业的稳健运营和持续发展打下坚实的基础。

　　结语

　　随着社会的不断进步，企业的业务模式也在持续改变。新收入准则的实施，不仅提高了财务信息的计量精度，更全面地反映了企业的经营成果，还规范了财务工作的各个环节，显著提升了财务信息的质量。同时，新收入准则的实施也对财务人员提出了更高的要求，财务人员不仅需要对新制度、新准则和新方法有全面的了解，还需要根据企业实际情况灵活运用，以确保财务和税务数据的真实性和可靠性，从而维护企业的有序经营和长远发展。

　　参考文献

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　　作者简介：罗海，本科，注册会计师、中级会计师，研究方向为房地产企业财税筹划管理、司法会计鉴定研究。