母公司将分回的资产再投资到另外一个子公司，按照投资的企业所得税规则处理即可，但是这里面的母公司对子公司的投资是否还可以适用于《59号文》和《109号文》中规定的其他特殊性税务处理的类型呢？从政策前后规定来看，应该是没戏了，主要原因是划入方都按照公允价作为计税基础了，但是从合理的角度看符合条件的也不应该限制。
（3）划入方按照接受母公司的投资来处理，上一环节已经作为视同销售处理了，本环节作为划入方取得的资产就应该按照公允价值作为计税基础了。
股权架构不适用于特殊性税务处理的情况
（一）国资委下属的企业之间的无偿划转
这种资产无偿划转模式在国有企业中也很常见，尤其是国企战略布局调整以及发展混合所有制。但是按照目前的政策来看，恐怕难以适用特殊性税务处理，主要原因是《109号文》及《40号公告》中规定的是“受同家母公司100%直接控制的子公司之间”，虽然国资委履行出资人职责，和一般的企业股东有一定的相似之处，但是国资委是政府机关不是公司，因而难以适用于政策中规定的特殊性税务处理。
在之前的公告征求意见稿中曾经对这个问题有过明确的规定，当时政策中是把这个事情给放了，允许国资委下属的企业之间划转资产适用于特殊性税务处理的，但是在最终出台的《40号公告》中却把这一条给删除了。个人认为这种情况应该给予特殊性税务处理的待遇，虽然国资委不是企业，不是属于企业所得税纳税义务人的范围，但是这种划转模式是当前国有资产无偿划转的非常常见的一种方式，也是现实的国情，就和国有企业支付退休人员的福利和补贴是一样的，单纯用企业所得税的原理来说肯定是没戏，但这是国情也是现实，从合理性的角度来说应该给与解决，允许人家按照特殊性税务处理来对待。
【上海建工集团无偿划转股权案例】
上海建工集团股份有限公司（以下简称“上海建工”或“公司”）于2015年2月16日收到公司控股股东上海建工（集团）总公司（以下简称“建工总公司”）通知，根据上海国资国企改革的整体部署，为推动国有资本运营平台开展实质性运营，建工总公司拟将持有的上海建工1325793945股国有股份（占公司总股本的29.00%）无偿划转给上海市国有资产监督管理委员会（简称“上海市国资委”）之全资子公司上海国盛（集团）有限公司（简称“国盛集团”），并签署了《上海建工（集团）总公司与上海国盛（集团）有限公司关于上海建工集团股份有限公司之股份无偿划转协议》。上海市国资委100%持有建工总公司和国盛集团股权。
本案就属于国资委下属的100%控股的企业之间股权划转业务，按照《109号文》和《40号公告》的规定，这种情况划出方和划入方均不能适用于特殊性税务处理。那么就应该适用一般性税务处理，由于建工总公司和国盛集团不存在持股关系，因此，划出方建工总公司按照视同销售处理，税收上的“借方”是长投还是营业外支出不确定。国盛集团取得股权应该按照公允价值确认计税基础。
（二）隔代划转资产业务
这里面所说的隔代划转是指爷爷公司和孙子公司之间划转资产，由于《109号文》中规定的100%直接控股，而隔代划转，划出方和划入方不存在直接的控股关系，因此，不能够适用于政策中的特殊性税务处理的规定。这种隔代划转之所以不给特殊性税务处理的待遇，主要原因是在所得税理论和原理中还难以找出支持的依据，并且这种隔代划转的情况也不多见。
【金陵药业无偿划转案例】
金陵药业股份有限公司（以下简称“公司”）接到通知，公司控股股东南京金陵制药（集团）有限公司（以下简称“金陵集团”）于2014年3月7日与南京新工投资集团有限责任公司（以下简称“新工集团”）签署《国有股权无偿划转协议》。根据股权划转协议，金陵集团拟将其持有的本公司227943839股限售流通A股（占本公司总股本的45.23%）无偿划转至新工集团。金陵集团为南京医药产业集团全资子公司，后者又为新工集团全资子公司。
（未完待续）
文 徐贺
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