涉税风险控制例解：某制造企业的社会风险及应对策略（下）

　　（三）本案例中增值税纳税义务时间分析

　　本案例中的合同是以预收账款方式结还是分期收款方式结算，按照“实质重于形式”的原则，本案例中虽然有首期预收款，但是只不过是部分预收款，从整个合同价款的支付情况来看，实质是分期收款结算方式。根据税法的规定，A公司的增值税纳税义务时间应该在合同中约定的付款时间依法履行缴纳增值税的义务。具体如下：

　　一是合同生效后十个工作日内，甲方向乙方支付合同总金额30%预付款时，A公司应以收到合同总金额30%预付款作为增值税申报依据，在收到当月产生增值税纳税义务时间。

　　二是设备预验收合格后，甲方凭《设备预验收报告》，在15个工作日内，向A公司支付合同总金额30%的预验收合格款时，A公司应以收到合同总金额30%货款作为增值税申报依据，在收到当月产生增值税纳税义务时间。

　　三是设备到厂正式验收合格后15个工作日内，甲方凭《设备最终验收合格》及乙方开具的全部发票向乙方支付合同总金额30%货款时，A公司应以收到合同总金额30%货款和剩余合同总金额的10%作为增值税申报依据，在收到当月产生增值税纳税义务时间。

　　而通过实践调查发现，A公司从2009年到2013年度的增值税税负出现异常现象的主要原因如下：

　　第一，从2009年到2013年间，有两年时间，在公司收到合同总金额的60%货款时，没有依照税法规定的增值税纳税义务时间进行申报纳税，即，一笔销售货款的增值税纳税义务时间全部发生在，设备到厂正式验收合格后15个工作日内，甲方凭《设备最终验收合格》及乙方开具的全部发票向乙方支付合同总金额30%货款的时候。这造成了前面几年只有进项抵扣，没有销项，今后开发票当年，进项很少，销项大，从而导致了公司年增值税负前几年小，后几年大，特别是开票高峰期的年度就高的异常现象。这种申报增值税行为是一种延期缴纳增值税行为，如果不纠正，今后被税务稽查局发现，将面临延期申报增值税罚款和滞纳金的税收处罚风险。

　　第二，公司后来，按照合同中付款时间依法履行增值税纳税申报，但是，从设备预验收合格后到设备正式验收合格，甲方出具《设备最终验收合格》之间的时间跨度很大，大部分将近1年以上甚至超过2年时间。根据合同规定收款时间和税法的规定，A公司有合同总金额的40%的增值税纳税义务时间与合同总金额60%的增值税纳税义务时间相差1年半到2年的时间。这也会使公司增值税纳税义务时间在每一年度不平衡。

　　基于以上分析，A公司2013年的增值税负为7.31%，比2010年，2011年，2012年高出那么多的比例的主要原因就是，2013年，A公司开了2010年、2011年和2012年所发生销售额积攒下来的发票，把本应该发生在2010年、2011年和2012年的增值税纳税义务时间，拖延到2013年进行申报。从2009年到2013年的5年时间里，A公司的平均年增值税税负为3.01%。即如果按照合同付款时间，确认增值税收入，申报增值税，就不会出现增值税异常波动现象，其年增值税负是在合理的范围之内。

　　（四）企业增值税负偏大的原因分析

　　一般而言，导致企业增值税负偏高的原因有以下两类：一类是销售税不变的情况下，进项税金抵扣过少而导致的；另一类是进项税金不变，销项税金过多导致的。

　　其中第一类原因具体来讲分二种情况：一是企业采购材料过程中，没有获得发票从而没有抵扣进项税金；二是企业在采购材料过程中，即使获得发票，但获得的是普通发票，而不是增值税专用发票，结果没有抵扣的进项税金。

　　第二类原因具体分为四种情况：一是提前开具专用发票，使增值税纳税义务时间提前；二是企业产品很畅销，价格高，货已经发出，款已经收到或发票已开具；三是企业产品很畅销，价格高，货已经发出，但未收款，在销售合同中未约定未来收款时间，导致提前申报缴纳增值税；四是企业销售过程中，采用分期收款结算，发票集中在某一次收款时（距离前一次收款时间将近1年以上）开具，使增值税集中在某一年度缴纳。

　　结合企业实践调研发现，A公司内部控制较健全，不存在以上分析中的第一类的两种原因现象，但存在第二类中的第四种情况。

　　（未完待续）

　　肖太寿

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