货币资金内部控制中存在问题的具体表现

　　【摘要】货币资金的审计是审计工作的重要内容，开展货币资金的审计必须结合货币资金的内控制度、错弊类型、原因等因素进行分析。

　　【关键词】货币资金 内部控制 问题

　　一、现金管理中常见的错弊行为

　　（一）公款私用，挪用现金

　　挪用现金是有关当事人利用职务之便或未经单位领导批准在一定时间内将公款私用的一种舞弊行为。挪用现金比贪污现金在性质上轻微些，因为挪用现金后，当事人未涂改、伪造会计凭证，未进行虚假的账务处理。挪用现金舞弊的形式有很多，其主要手法有：（1）用现金日记账挪用现金，一般地讲，当库存现金与现金日记账余额和现金总账余额相符时，现金不会出现问题。但是，总账登记往往是一个星期或一月登记一次，当登完总账，并进行账账和账实核对后就可利用尚未登记总账之机，采用少加现金收入日记账合计数或多加现金支出日记账合计数的手段来达到挪用现金的目的。（2）利用借款挪用现金，企业在日常的生产经营过程中常常会发生一些零星的现金支付，比如职工预借差旅费、采购员预借采购款等。在这些业务中，如果企业确实发生了相关的业务，会计处理上并没有什么相关的错弊发生。但在有的情况下，企业的主管人员却可以利用合理借款的借口，来达到挪用现金的目的。例如，某企业主管人员利用借款的形式为单位职工签批借条一张，职工借款后并未利用借款实现借条上的业务而是将其挪作私人之用。（3）延迟入账，挪用现金按照财务制度的规定，企业收入的现金应及时入账，并及时送存银行，如果收入的现金未制证或虽已制证但未及时登账，就给出纳员提供了挪用现金的机会。（4）循环入账，挪用现金企业在营销过程中，出于商业上的目的，往往利用商业信用进行销售商品或提供劳务。广泛利用商业信用的方法，为企业会计人员或出纳人员挪用现金大开方便之门。采用循环入账的手法挪用现金，企业会计人员或出纳人员可在一笔应收账款收到现金后暂不入账，而将现金挪作他用；待下一笔应收账款收现后，用下一笔应收账款收取的现金抵补上一笔应收账款，会计人员或出纳人员继续挪用第二笔应收账款收取的现金；等第三笔应收账款收现后，再用第三笔应收账款收取的现金抵补第二笔应收账款如此循环入账，永无止境。（5）白条抵库，挪用现金根据现金管理的有关规定，企业不允许用不符合财务制度的白条顶替库存现金。但部分企业人员利用职务上的便利，开出白条抵充现金，利用白条借出的现金为自己或他人谋取私利。其主要原因是会计牵制不力，稽核人员未发挥作用。

　　（二）涂改凭证金额，错记金额，贪污现金

　　会计人员利用原始凭证管理上存在的漏洞或业务上的便利条件，使用退字灵、修正液等化学药剂，乘机更改发票或收据上的金额，把现金收入原始凭证上的金额改小或将现金支出原始凭证上的金额放大，从而达到贪污的目的。其主要的原因是会计主管人员或指定人员未认真审查原始凭证。出纳人员在登记现金日记账时故意记错金额或将其合计数加错，表现为少记收入、多记支出从而将多余的现金据为已有。其主要原因是会计分工、会计牵制出了问题，出纳人员除登记日记账外，还兼登记明细账和总账。

　　（三）票据头尾不一

　　票据出票时往往是需要套写。出纳员或经办人员在套写时将复写纸的下面放置废纸，利用假复写的方法，使票据凭证联和存根联金额不一致，造成收多报少或支少报多，贪污差额款。其主要原因是填制收付款原始凭证与收付款职责未分离，单位内部牵制制度失效。

　　（四）撕毁票据或盗用凭证

　　会计人员或出纳人员对收入现金的票据，乘机撕毁，将现金据为已有，或用盗取的发票、收据等凭证向客户开票，隐匿现金，达到贪污的目的。其主要原因是单位票据管理方面存在漏洞，未能有效地控制票据的数量和编号；对于收入款项的监督不力。

　　（五）虚开发票，虚构内容

　　会计人员或有关人员与外部人员串通，在购物时虚开发票，或在做账时虚列工资、奖金等，将多支出的现金据为已有。其主要原因是未能坚持经济业务事项的办理不得由一人负责全过程的原则；不能做到薪金支付单等由单位人事部门编制和审核；会计稽核人员未能真正发挥作用。

　　（六）添枝加叶，加码报销

　　会计人员在原始凭证上添加经济业务的内容和金额，达到贪污现金的目的。其主要原因是会计稽核人员未履行职责，未发挥作用。

　　（七）换用“现金”和“银行存款”科目

　　根据规定，对于超过100元的收支业务，应通过银行转账的方式进行结算。在实际工作中，存在着超出此限额几倍、几十倍的现金收支业务的作法，这为企业会计人员贪污现金创造了极好的条件。会计人员可以将收到的现金收入不入现金账、而是虚列银行存款账，从而侵吞现金。也可将实际用现金支付的业务，记入银行存款科目，从而将该部分现金占为已有。

　　二、银行存款管理中常见的错弊行为

　　管住银行开户点。对银行账户的开立、管理等要有具体规定。这里需要特别提示的是，一些单位为了达到不可告人的目的，以各种理由在同一银行的不同营业网点开立账户，或者同时跨行开户、多头开户、随意开户。更有甚者，近年来，将单位公款以职工个人名义私存银行现象也较普遍。因此，按照有关规定，应及时、定期对银行开户点进行认真清理和检查。

　　（一）擅自提现或填票购物以及公款私存

　　会计人员或出纳人员擅自签发现金支票提取现金或擅自签发转账支票套购物品，不留存根，不记账，将现金、实物据为已有。其主要原因是未建立有效的票据使用制度，未定期核对银行存款日记账和银行对账单；会计人员利用经管货币资金收支业务的便利，把公款转入自已私设的银行户头上，从而达到侵吞公款或长期占有公款的目的。其主要原因是未建立有效的票据使用制度，未定期核对银行存款日记账和银行对账单；企业银行存款账务混乱，资金浪费及差错现象时有发生，原因是企业在多头开户的情况下，不按自然户设置，而是多户同设一本日记账。且大多数只记本单位的银行存款日记账，无专人收集整理和清查核对银行对账单，无法使本单位的银行存款日记账与银行对账单核对，致使企业银行存款日记账与银行对账单长期不符出现差额的现象。也有的企业自身财务管理手续不健全，缺少单据不从自身查找，而找银行对账单作为本企业记账依据起不到两账相互勾稽、相互对证的作用。

　　（二）多头开户，截留公款

　　会计人员利用个别银行间互相争资金、拉客户的机会，私自利用单位印鉴章在他行开设存款账户，以本单位更换开户行为由，要求付款单位将欠款或销货收入转至私设的户头上，从而达到截留公款的目的。其主要原因是印鉴的保管岗位和货币资金收款岗位未分开。据国家有关资料统计有41家国有企业与14家集体企业在银行开立基本存款账户与一般存款账户多达669户！平均每家企业在银行开户12户，有9家开户在20户以上。其中，有一个工厂在银行开户48户，一个公司在银行开户51户数额之大让人吃惊，这些企业多头开户给会计核算，资金管理等诸多方面带来不利影响。企业多头开户影响了资金的有效使用。近年来，随着我国从计划经济体制向市场经济体制的转变，企业实行“自主经营 ，自负盈亏”有些人不能正确理解自主经营的含义，认为企业从此便成为他的天下。明知国家禁止多头开设账户但是，为了方便私用躲避还贷和各种检查，仍在多个银行甚至一个银行多头开户。加之专业银行向商业银行过渡，银行之间的竞争日趋激烈，金融部门受利益驱动，也放松了对企业货币资金的监管。各专业银行为了拉储户、抢存款、违反金融法规，尽量为客户提供方便致使企业多头开户。

　　（三）转账套现，出借支票、账户

　　会计人员或有关人员配合外单位不法人员在收到外单位转入的银行存款后，开具现金支票，提取后交付外单位、达到套取现金的目的。其主要原因是负责债权债务的岗位和负责货币资金的岗位发生了混岗；会计人员非法将支票借给他人用于结算或被允许使用本单位开设的银行账户办理收付、转账业务，从中捞取私利。其主要原因是票据、银行账户管理混乱，各种票据未连续编号，稽核岗位形同虚设。

　　（四）私自背书转让，“初”取末“存”

　　会计人员将收到的转账支票、银行汇票、商业汇票及银行本票等票据私自背书转让给与个人利害相连的单位，以达到变相侵吞、占有公款的目的。其主要原因是会计人员保管了支付事项所需的全部印章。出纳人员私盖印章，于月初从银行账户上提取大额现金，月末再把所欠窟窿补齐，如此可使银行对账单上的期末余额和银行存款日记账上的期末余额相符，以掩人耳目。其主要原因是出纳人员保管了银行印鉴章。

　　（五）涂改银行对账单

　　会计人员私自提现，然后通过涂改银行对账单上发生额或余额，使其与银行存款日记账上金额相等或平衡，以掩盖银行存款已少的事实。其主要原因是会计分工出了问题，负责银行收付业务人员的职责和负责调节银行对账单人员的职责未分开。

　　（六）恶意串通，支付虚开票款

　　会计人员或其他有关人员串通商（厂）家，根据开具的不实发票及填制的虚假收料单（验收单），将购物票款转至商（厂）家，对方提款后私分。其主要原因是会计核算时未做到账账相符、账实相符。

　　三、我国企业货币资金内部控制存在问题的原因分析

　　（一）没有建立完善的货币资金内部控制体系

　　当前多数企业没有一个健全有效的内控框架，控制环境薄弱，没有建立符合现代企业制度的组织机构。目前，一些单位对建立内部控制制度不够重视，内部控制制度残缺不全或有关内容设计不够合理。比如在不相容职务分离原则上，一些单位在编制人员较少的情况下，没有增配人员，使得一名财务人员常常身兼数职，容易对货币资金业务的某个环节拥有绝对的处置权。类似行为得不到有效的监督，就容易造成管理上的漏洞；单位领导或主管人员滥用职权，部分领导干部或主管人员置内部控制规章于不顾，将自己的行为凌驾于内部控制制度之上，必然会使业务经办人员屈从于外部压力，绕过必要的程序和环节，违规办理业务。有的企业内部控制制度残缺不齐，还有企业领导对“会计法”等法律法规，有法不依，执法不严。对于会计数据必须真实准确的规定不以为然，以为单位里只要领导就可以说了算，这样其实是处于弱势地位，致使内控制度失效。

　　具体业务经办人员素质不高如果人员安排不当，不具备相应的管理知识和能力以及较高的思想道德品质，也会影响内控制度效力的有效发挥，不能及时杜绝风险的发生。如某些会计人员明知有些做法是违反财经法规的，但为了个人利益，顺从某些领导意图办事，甚至讨好领导，人为调节利润，造成盈亏不实。有的会计人员业务能力较差，技术水平跟不上会计发展的需要。

　　（二）忽视货币资金内部控制的关键点

　　货币资金的控制要点是现金收支业务和银行存款收支业务的管理。从现金和银行存款内部控制现状来看，大多数单位没有注重岗位分工、授权批准制度的建立，导致了现金、银行存款漏洞的发生。有的企业会计秩序混乱，管理失控，缺乏严格的复核制度和内部牵制制度；有的账物、账证、账账、账表不符；有的会计数据不正确、不真实、不完整；有的现金管理不符合规定，会计工作缺乏独立性和权威性会计控制的作用未能很好发挥。

　　（三）内部审计控制薄弱

　　有部分企业未建立内部审计制度，也有企业对内审工作缺乏正确的认识，不认为内审工作是保障企业财产安全、保证会计资料正确性和提高经济效率的内在需要。内部审计制度是内部控制制度的重要组成部分，也是企业建立自我约束机制的需要。因此，对设立内部审计机构缺乏紧迫感，已建立内审机构的企业也未能充分发挥应有的作用。

　　参考文献

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　　[4]孟凡利.内部会计控制与全面预算控制[M].北京：经济科学出版社，2003.

　　[5]张国康，等.内部控制制度[M].上海：立信会计出版社，2003.

　　文/赵泽华 赵永刚