房地产开发企业预售收入确认标准

　　预售商品房收入的确认必须符合《企业会计准则》第十四号之具体规定，同时还要考虑房地产开发企业经营的特殊性，故此，房地产开发企业应在同时满足签订房屋销售合同、项目已竣工验收合格、房款确定、成本可靠计量、完成交付等条件的最晚时点作为商品房预售收入的确认时点。

　　一、现存房地产开发企业预售收入确认标准的分析

　　为了尽快的与国际准则接轨，《企业会计准则》自开始施行之日起，经过了几次修改，但关于收入准则并没有大的改动，对房地产开发企业销售收入确认时点问题亦没有出具专门的解释或者规定。各房地产企业出于不同的理解或目的，选择不同的节点作为预售收入确认的时点，具体主要有以下几种：

　　预售合同备案通过时确认收入。根据《城市房地产开发经营管理条例》第27条规定，开发企业与购房业主签订预售商品房买卖合同后应在30日内到政府地产管理部门备案，买卖合同一经备案，开发企业在法律上即丧失对该商品房的收益权和独立处置权。很多房地产开发企业，利用此条例之规定，认为商品房预售合同已包括商品房建筑面积、使用面积、价格、交付日期、质量要求、物业管理方式及双方的违约责任等主要条款，认为此时即可满足商品房销售收入确认的条件。

　　预售合同中虽已规定建筑面积、销售价格等，但此时的面积只是预测面积，此时的价格只是暂定售价，合同的主要条款还存在很大的不确定性，成本还不能可靠计量。此预售合同应属于合同要约的一部分，是尚未竣工前的预先销售行为，能否真正实现销售应根据工程的进展及买主的最后意愿2，很可能工程建成后会产生新的要约，形成实质内容变化很大的销售合同。所以签订预售合同并经管理部门备案，不应作为商品房预售收入实现的标志。

　　当然，商品房销售合同的签订可以作为风险和报酬转移的标准之一，但不是唯一标准。由于合同从签订到具体履行，还存在重大不确定因素，应在不确定因素消失后确认为收入实现。

　　收讫全部或部分售房款时确认收入。签订预售合同后，客户会根据合同约定缴纳定金、首付款及余款等。有些企业认为客户既已履行了付款义务，便可认为房屋所有权通过合同的形式转移给了购买方。当企业收到全部售房款或获得客户的分期付款保证、按揭贷款承诺书等相关支付款的承诺函后3，可以判定相关经济利益很可能流入企业，收入的金额能够可靠计量，财务人员可以按预售合同价款中已收或应收的金额分期确认收入。

　　企业收讫全部或部分预售款时，开发项目刚刚开工甚至尚未开工，工程建设还存在许多的不确定因素，还可能出现一些必须要由开发商来承担的风险（如重大质量事故、毁损等），要可靠预计预售商品房建造成本难度也还很大，开发商必须对开发产品实施继续管理和控制。因此，收取的商品房预售款只能是一种暂收款，尚不符合收入确认的条件，在财务上应作为“预收账款”核算7。待满足了销售收入确认的五个必备条件时，开发企业再将预收账款转为当期销售收入。

　　商品房完工并办妥竣工备案时确认收入。商品房开发投资数额大、程序复杂，开发产品通常分期、分批开发，从而造成了开发周期长、成本确认困难等。根据配比原则，成本不能可靠的计量，即使其他条件均已满足，相关收入也不能确认。项目竣工并验收合格，说明实际发生的成本已能够可靠计量，基础和公共配套设施等成本支出能够合理预估。同时，商品房竣工并验收合格说明商品房已经具备了交房条件。很多房地产开发企业认为，此时将预收账款确认为当期销售收入的条件已经具备。

　　此时房屋实质上仍处于开发企业的控制之下，虽然房屋所有权上的报酬已经转移给购买方，但房屋还没有完全交付，房屋发生毁损的风险并没有转移给购房者，同时购房者还保留着因房屋质量或与合同不符等原因而退房的权利，因此，商品房交付前销售交易并没有完成，不能认定此时主要风险已经转移给了购房人，不能确认为销售收入的实现。

　　开具售房发票并办妥交接手续时确认收入。大部分房地产开发企业认为，其将已完工备案且具备交房条件的商品房交付购买者，同时开具售房发票，即已完成了商品房销售交易，毁损灭失的风险已经发生了转移。此时，企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购买方，已满足了《企业会计准则》收入确认的全部条件，其可以确认预售收入的实现。

　　商品房经买主验收入住，说明购房者对房屋的面积、质量、价款等已无异议，虽此时房屋所有权证还未办理完毕，但在入住日可以确认购房人已经取得商品房的占有权、使用权、收益权和处分权，从经济实质上所有权已发生了转移。若购房者接到书面入住通知书，在合理的期限内未办理交接手续，在没有其他特殊情况下，参照《关于审理商品房买卖合同纠纷案件适用法律若干问题的解释》的有关规定，根据实质重于形式原则，应于时限期满时确认收入的实现，将收到的预收款项转入当期销售收入。

　　上述的特殊情况包括：签订回购协议、客户有退货权、有保证客户在特定时间内获得既定报酬的承诺、按合同规定仍有责任实施重大施工（如修建其他配套设施）等。如果存在这些特殊情况，则应等到这些特殊情况解决或消除后再确定收入的实现3。

　　当然，商品房移交后，房地产开发企业委托物业公司对小区物业进行管理，不属于保留通常与所有权相关的继续管理权，也不属于对售出的商品实施控制，此项不应视为销售收入确认的障碍。

　　办妥房屋产权过户时确认收入。有些房地产开发企业认为，商品房交付并不是风险和报酬的完全转移，只有办妥产权过户才是所有权和继续管理权的彻底转移。因为产权过户后，购房者的权益受到法律的保户，才算真正拥有了房屋的所有权和继续管理权。将此时视为商品房预售收入实现的时点才更符合财务稳健性原则。

　　的确，产权过户是所有权变更的主要标志，过户后购买者拥有了对房屋的绝对控制权。但收入确认并不需要所有权的完全转移，没有必要将产权过户作为收入确认时点的标准。因为，办理土地使用权变更和房屋所有权登记手续并非开发商的必然职责，在相关手续的办理过程中，开发商仅负有协助义务，是否办理以及何时办理应由购房者自主决定。并且，由于各种政策及开发商无法控制的政府行为的影响，产权办理往往经历很长的时间，有的达到2年甚至更长。开发商将产权过户作为收入确认的必然条件，容易产生收入确认的滞后性，不符合及时性原则要求。所以，尽管产权证书是房屋所有权转移的法律保障，但并非是销售收入确认的必要条件。

　　二、结论及建议

　　考虑我国房地产开发企业经营活动的复杂性，商品房预售的特殊性，收入准则规定的一般性等，兼顾谨慎性和实质重于形式原则，笔者认为，房地产开发企业商品房预售收入的确认需满足以下条件：与客户签订商品房预售合同并备案通过；售房款已全额到账或已取得确信可以收到的承诺函；开发产品已竣工验收合格，取得竣工备案证明，满足合同约定的交付条件；商品房的实际开发成本已经发生且能够可靠的计量，基础配套设施和公共配套设施等未发生的成本可以合理预计；已确定了实测面积及相对应的房款，并与购买者办妥了结算手续，售房发票已经开具；已向购房者发出书面入住通知书，房屋已经客户验收并按照买卖合同约定办妥移交手续，或客户逾期办理验收手续，视为实质交付完成。因此，房地产开发企业应将满足以上六个条件的最晚时点作为商品房预售收入确认的时点。

　　侯叶美 文

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