事业单位会计核算中存在的问题及其对策

　　会计核算是财务管理的基础，对财务管理水平有重要的影响作用。在我国事业单位改革持续深入的大背景下，事业单位会计核算也有了一定的变化和改进。但是在现实环境和历史条件的双重影响下，事业单位的会计核算在投资基金、固定资产核算上都存在许多问题，而且会计核算内容也不全面，事业单位内部缺少会计核算的内部监督制度，会计核算工作中存在的种种问题对提高会计核算的效率产生很大的不良影响，并影响事业单位的财务管理。基于此，文章针对事业单位会计核算中存在的问题，对解决问题的对策进行分析。

　　我国当前实施的《事业单位会计制度》（以下简称《制度》）和《事业单位财务规划》（以下简称《规划》）是两个符合事业单位财务管理和会计核算的财务制度，自两个制度实施以来，事业单位的会计体系的规范程度更高，在促进会事业单位发展中发挥了重要的作用。促使我国事业单位会计核算在保留自身特点的基础上向企业会计制度改革，极大地推动了我国社会主义市场经济体制完善和发展。但是，从我国经济体制以及现状衡量事业单位会计核算制度，新的事业单位会计核算体系依旧存在许多需要完善的问题。

　　1.事业单位会计核算中存在的问题

　　投资基金会计核算问题。设置投资基金会计科目核算的目的在于限制事业单位对外投资规模。《制度》规定，在对外投资时的会计核算要求按照投资额将事业基金内的一般基金转化为投资基金，即一般基金如果有结余，事业单位才能使用各种类型的资产对外投资。但是将事业基金转化为一般基金的过程中的收入和支出的差额不能完整反映事业单位一般基金的实际结余情况。事业单位的有价证券、无形资产等资产类型可能处于负债的状况，如果依照《制度》的规定进行核算，事业单位的“投资基金”金额必须不高于“一般基金”，否则事业基金会出现负数。因此，依照这一核算方法，事业单位的对外投资规模将受到极大的限制。

　　此外，依据《制度》对会计核算的实际操作没有具体的规定，导致具体核算过程中存在诸多不合理问题。一是投资金额与对外投资金额不会出现不等的情况，无需在对两者进行核算。二是如果债务单位用债券偿还债务，形成的投金额可到出现高于基金金额的情况，而在此情况下，债权单位的一般基金则处于负数余额的状况。三是事业基金中的一般基金不得低于对外投资金额，否则事业基金数额不足。

　　“固定资产核算”不完善。事业单位现行的会计核算制度只是从账面原值对事业单位的固定资产进行核算，而未将折旧费用纳入核算范围。在更新和维护固定资产上，采用提取修购基金的方式进行核算。而且《制度》对固定资产的计价、增加、价值损耗等未做明确规定。从“收付实现制”的角度考虑，这种“固定资产”核算方式存在以下缺陷。一是固定资产的净值和原值偏差过多，而且随着时间的推移，净值和原值之间的偏差会逐渐增大。二是存在虚增资产问题，再以账面原值对固定基金进行核算，资产指标就不是实际资产的真实反映。三是未将折旧费用纳入核算范围，核算成本低于实际成本，实际盈余也不真实。种种缺陷导致事业单位固定资产的账面数额巨大，而固定资产的使用、保值和增值情况却没有在会计核算中体现。而固定资产核算方式影响当期损益结果。依据企业会计核算制度，如果企业需要购置固定资产，借记和贷记分别为“固定资产”科目和“在建工程”或“银行存款”等科目即企业增加了一项资产后，其它某一项资产会减产，才能保证企业净资产不增不减。但是依据事业单位会计核算制度，事业单位购置固定资产，借记和贷记则分别为“固定资产”科目和“固定基金”科目。这种固定资产核算方式可直接对当期损益结果造成巨大的影响。如果这种核算方式即使不直接影响当期损益结果，事业单位也可以采用改变固定资产开支的方式人为的调节当期损益结果。

　　会计核算范围不全面。由于现行的事业单位会计核算制度未将折旧纳入固定资产核算范围内，会计核算内容不包括固定资产的购置、建造和报废等内容，导致账面价值只能反映固定资产的原值。在固定资产的使用过程中，技术进步和磨损等外在原因都会导致固定资产的价值减少，不核算折旧后的固定资产减少值也就不被计算在资产负债表中。此外，由于报废的固定资产会同时减少固定资产和固定基金，事业单位的净资产也会出现缩水。在此情况下，事业单位多通过人为的方式确保净资产保值，即通利用会计核算时不核算注销的固定资产的方式使净资产“保值”[4]。这种做法导致固定资产的账面价值与实际价值不符，并且账面价值和实际价值之间的差值也会逐渐增加。事业单位在核算固定资产修够基金的基础上增加专用基金，核算净资产是同时包括固定资产原值和修够基金，事业单位净资产核算信息缺少真实性。

　　内部监控制度不全，国有资产流失严重。事业单位内部缺少相互制约的财务监督机制，造成内部监管不力；或者事业单位虽然制定了一定的内部监控制度，但是制度缺少有效的落实，导致制度没有发挥应用的监管作用，给事业单位违规进行会计核算留下了可趁之机。例如。部分事业单位利用“其它应付款”隐瞒和保留实际收入。虽然事业单位的会计核算制度规定在“其它应付款”科目中将事业单位应付、暂收以及的各种款项进行核算，但是一些事业单位为增加自检的自主使用权，人为的隐瞒部分手段，不按照要就核算预算外资金，用“其它应付款”挂账预算外资金，以方便事业单位使用预算外资金。此外，部分事业单位不及时交解职权代收的基金和资金，也利用“其它应付款”进行处理。另外，在管理上，尤其在固定资产的管理上，事业单位普遍存重复购置、管理不足的问题[5]。对固定资产的管理和使用不合理，未挖掘资产的潜在价值，设备利用率不高，导致会计账目与实际不符、事业单位资产闲置，最终导致国有资产流失。

　　2.改进事业单位会计核算的对策

　　改进投机基金核算对策。《制度》规定事业单位使用货币资金、无形资产等资产进行对外投资时应把投资金额内的一半资金转化为投资基金，这种核算方式对投资规模有很大的限制作用。为消除这一规定对投资规模的限制，可以将分开核算事业基金和一般基金，而不同时进行核算，这是一种基于资产属性的考虑。对事业单位而言，对外投资和无形资产的属性相同，两者主要在表现形式上存在差异。从资产的运作过程的角度出发，事业单位的净资产增减与无形资产和材料等资产的增减无一定的联系，净资产变化也就难以与无形资产和材料等资产的增减发生一一对应的关系。

　　固定资产会计核算对策。完善固定资产会计核算的对策主要是调整固定资产的核算方法。事业单位固定资产需满足三个条件，一是价值高于500元的一般设备和价值高于800元的专用设备；二是使用期限高于1年；三是资产的物质形态在使用过程后不发生变化的资产。按照《制度》的规定容易导致固定资产支出均衡，账实不符。调整固定资产核算方法的对策可借鉴企业固定资产核算制度，增设“累计折旧”科目，完善会计核算内容。同时将固定基金用计提折旧方式代替，分录的借和贷则为固定基金和累计折旧，保证分录与固定资产计提折旧对应。这种做法可使固定资产会计核算真实地反映事业单位固定资产的真实情况，有效避免净资产虚增情况发生[6]。

　　改革会计核算指标。从会计核算理论层面看，权责发生制是进行成本核算和收支配比的基础，我国事业单位也实行和权责发生制。但是我国事业单位实行权责的目的并非用来计算单位的盈亏状况，而是服务于业务成果统计以及收费标准的制定，这完全违背和扭曲权责发生制的应用目的，更导致事业单位的核算出现诸多的不合理问题。在此情况下，事业单位要借鉴企业的会计核算运作方式，用企业财务范畴规范事业单位的会计核算。在资金来源和淡化资本所有权等基金类科目上，事业单位也需要进行取消，取而代之的是反映所有者权益类的科目，并建立以利润指标为主的业绩评价体系。拓展投资渠道，显现投资渠道多元化，正确计算单位的盈亏。

　　强化内部管理对策。事业单位财务内部管理制度需要综合考虑事业单位的工作范围、性质和特点，并站在组织和制度的角度制定内部管理制度。同时，在会计运作的流程上要需要加以规范，制定科学合理的会计业务流程，明确各个财务内部管理岗位的主要监督控制内容。在监控体系上，事业单位需要进一步优化并完善，保证监控体系可以对会计核算的全过程进行全方位的监控。此外，在优化改造业务流程管理系统上，事业单位应将财务管理纳入其中，实现财务管理系统与会计管理信息系统的全面动态对接，从而实现对财务管理全过程的跟踪管理。事业单位还应利用计算机系统带来的便利，实现对会计信息的自动控制，减轻人的工作强度，解放人力，将人力投入到处理例外事件和改造管理系统中。事业单位对财务工作流程以制度方式进行规范，分离财务收支，分开独立管理财务收支。再根据本单位的实际情况和法律法规的相关要求，建立健全财务和会计管理制度，在财务出力程序、内部牵制、人员岗位责任、原始记录管理等方面的制度更需要重点完善。实现不同的人担任不相容的职务；授权审批体系加以规范，并采用分级授权审批。实施内部稽核制度和检查检查机制，以发现实施过程中存在的问题，并采取有效的措施及时解决问题[7]。最后，在收支管理上，事业单位必须严格遵守收支分离管理的规定，保证国有资产不流失以及资金的高效运行。

　　由于事业单位是由国家设置的机构，不适用破产法，这一特性使事业单位的理财环境有很大的特殊性，它不能完全借鉴市场化的企业会计核算方式。因而事业单位的投资和债务规模必须受到严格的控制，以避免事业单位出现严重的财务危机，使国家、投资人和债权人等主体遭受严重的损失。因此，在事业单位的举债和投资资金上，国家应用法律法规的形式将举债和投资资金必须在自有资金的一定比例范围内，并对资金使用进行明确的规定，完善资金审批程度，完善事业单位对外投资。总而言之，在复杂的财务管理环境下，事业单位要转变思想观念，与时俱进，创新会计核算方法，并严格按照有关规定和制度进行会计核算，保证会计核算行为切实有效，为事业单位的财务管理工作打下坚实的基础，让事业单位更好的发挥为人民服务的职能。

　　（作者单位：北京工商大学）

　　张瑶 文