促进我国字画产业发展的税收支持政策研究

　　（三）外购字画支出的企业所得税政策

　　关于企业购买字画的支出，能否在企业所得税前进行扣除问题，目前尚未见到国家的统一规定。但一些地方作出了明确，例如，北京市地方税务局《关于明确企业所得税有关业务政策问题的通知》（京地税企[2005]542号）第三条规定：“纳税人为了提升企业形象，购置古玩、字画以及其它艺术品的支出，不得在购买年度企业所得税前扣除，而在处置该项资产的年度企业所得税税前扣除。”依据这一规定，北京市的企业为提升企业形象购置字画，无论账务上如何处理，在执行所得税扣除问题上，购买字画的支出只能在处置该字画的年度税前扣除。

　　（四）现有字画涉税政策存在的问题

　　1.一级市场的字画销售企业，增值税税负不堪负重。所谓的一级市场的字画销售企业，是指专门从画家本人手中收购字画再从事销售字画的画廊，或者专门从画家本人手中收购字画，并以字画为载体从事融资的文化企业。根据《增值税暂行条例》第一条和第二条的规定，在中华人民共和国境内销售货物或者提供加工、修理修配劳务以及进口货物的单位和个人，为增值税纳税义务人，纳税人销售或者进口货物的增值税税率为17%。基于此规定，专门从事字画销售的企业，例如画廊、美术馆销售画家的字画，如果全年销售额在80万元以下，则按照小规模商业企业缴纳3%的增值税；如果全年销售额在80万元以上，则需缴纳17%的增值税。从实践调研来看，从事字画销售的企业（例如画廊）大都是一般纳税人，其收购书画主要面向画家个人，但因画家个人销售字画，依照财政部、国家税务总局《关于将铁路运输和邮政业纳入营业税改征增值税试点的通知》（财[2013]106号）附件3《营业税改征增值税试点过渡政策的规定》第一条第一项：“个人转让著作权免增值税”的规定，画家销售字画给画廊等销售企业，不能提供增值税专用发票进行抵扣增值税进项税，从而导致字画销售企业承担了很高的增值税税负。

　　2.对拍卖企业拍卖增值税应税货物，征收增值税很不合理。通过实践调研发展，有些税务官员认为，向拍卖公司征收增值税主要依据三个文件：一是国家税务总局《关于拍卖行取得的拍卖收入征收增值税、营业税有关问题的通知》（国税发[1999]40号）；二是国务院颁布的《增值税暂行条例》第一条，即在中华人民共和国境内销售货物或者提供加工、修理修配劳务以及进口货物的单位和个人，为增值税的纳税义务人，应当依照本条例缴纳增值税；三是财政部发布的《增值税暂行条例实施细则》第四条，即单位或个体经营者的下列行为，视同销售货物：（一）将货物交付他人供销；（二）销售代销货物。有的税官认为，拍卖交易行为与代销相似，根据《增值税暂行条例》规定，销售代销货物属于增值税纳税对象之一，因此向拍卖企业征收增值税是有法可依的。笔者坚决认为以上观点很不准确，原因是根据计税原理，增值税是对商品生产和流通中各环节的新增价值做为征税依据，但目前在国内的拍卖企业经营中，除艺术品外，大多数拍卖品尤其是二手车、旧的工程机械、生产设备等都属于旧货，一般都存在20%至50%左右的贬值幅度，成交价格不可能达到原值，新增价值更是无从谈起。在国际上，拍卖行业被定性为经济中介组织，在纳税税种问题上，中介机构均缴纳营业税，缴纳增值税没有先例。因此，税务部门勿论商品增值与否，规定拍卖企业在经营活动中都要缴纳增值税显得有些不合理。

　　《拍卖法》第三条对拍卖下的定义是：“拍卖是指以公开竞价的方式，将特定的物品或者财产权利转让给最高应价者的买卖方式。”《拍卖法》对于拍卖企业组成和拍卖程序的规定，也明确了拍卖不同于一般财产买卖，属于一种特殊的中介交易方式。把拍卖企业视同货物销售中的代销人，作为征收增值税的对象，这种定性是毫无依据的。拍卖与销售(代销)在经营方式、获利途径等方面截然不同，是两种不同性质的经济活动模式。按照代销合同的内容，代销商品有买断、收取手续费、加价出售并收取手续费等几种方式。而根据《拍卖法》的规定，拍卖公司没有货物经销权，不能做买断交易，或自买自卖赚取差价，只能通过为买卖双方服务，在拍卖成交后取得佣金(服务费)收入。代销行为是卖方定价，即代销人可以自主决定代销方式和物品卖出价格，也同时决定了获利方式和数额。拍卖行是买方定价，拍卖人只能以公开的拍卖竞价方式销售物品，物品卖出价格由买方决定，拍卖人按照约定的佣金比例得到收入，拍卖不成交则无利可图。根据以上法理分析，代销人从买卖物品的过程中获得物品的价格差，应该缴纳增值税；拍卖公司的获利途径是通过服务取得佣金(服务费)收入，应该缴纳营业税。

　　促进现有字画发展的税收政策建议

　　针对以上现有字画相关税收政策存在的问题分析，笔者认为，为促进现有字画产业的发展，繁荣我国字画事业，建议实施以下税收政策。

　　第一，对于销售字画的企业或个人实行按照3%的征收率，简易征收的增值税政策。由于画家销售自己创作的字画是免增值税的，基于销售字画的企业从画家买来的字画没有增值税进项抵扣的考虑，可按照3%的征收率，简易征收增值税。

　　第二，修改字画拍卖行现有的增值税政策，只对拍卖行从拍卖活动中向委托方收取的佣金，依照“营改增”后现代服务业6%的增值税税率，征收增值税。但是拍卖行应该对委托人从拍卖行中获得的收益应按照3%的征收率，履行代扣代缴增值税。

　　第三，对于字画销售企业实行企业所得税的优惠政策。建议对于字画销售经纪企业实行三免三减半的企业所得税政策，三免三减半政策自企业取得第一笔收入的年份算起。（完）

　　文 肖太寿