（2）不满足特殊性税务处理条件下的税务处理。《40号公告》规定，母公司应按原划转完成时股权或资产的公允价值视同销售处理；子公司按公允价值确认划入股权或资产的计税基础。
对于这种架构下的划转资产业务，若不满足政策中规定的特殊性税务处理的条件，则应该适用征税规则来处理，这个征税规则我认为总体上来看应该按照投资行为来定性和处理，即划出方的母公司作为视同销售处理。这个也比较好理解，相当于母公司按照公允价值把划转的标的资产给转让了，确认视同销售收入同时结转视同销售成本，差额部分调增作为应纳税所得额计算缴纳企业所得税。
但是，这里面有一个非常重要的问题政策并没有给予明确，那就是母公司做完视同销售业务外，税收意义上的“借方”应该是长期股权投资呢？还是营业外支出呢？不同的税收“借方”属性的确定关系到划出方的税收成本问题：若是属性确定为长期投资则以后发生股权转让、减资撤资或者清算时，还有计税基础可以税前扣除；若是属性确定为捐赠的营业外支出，则不属于公益性捐赠不能税前扣除。
笔者个人倾向于理解为长期股权投资，主要原因是若理解为营业外支出，则划入方子公司对应要做接受捐赠的营业外收入，但是政策中没有这么规定；另外，若是作为捐赠处理，则存在重复征税的问题，划出方和划入方同时征税，也不太合理。对于这个问题，希望主管部门在以后的补丁性政策中能够给予明确，减少税企双方的争议。
划入方的子公司处理比较简单，由于上一环节划出方按照视同销售而被征收了企业所得税，划入方就可以按照公允价值作为取得资产的计税基础，同时也不需要确认为一项损益，增加所有者权益即可。
【四川化工控股集团股权划转案例】
四川泸天化股份有限公司（以下简称“公司”或“本公司”）于2014年8月8日收到控股股东四川化工控股（集团）有限责任公司（以下简称“化工控股”）《关于四川泸天化股份有限公司国有股份无偿划转意向协议》，化工控股拟将其持有的公司23010万股（占公司总股本39.33%）无偿划转给泸天化（集团）有限责任公司（以下简称“泸天化集团”）。
本次无偿划转完成后，化工控股仍持有公司8800万股（占公司总股本15.04%），泸天化集团通过本次无偿划转获得公司39.33%的股份，成为公司的控股股东。本次无偿划转前后公司实际控制人未发生变更。化工控股持有泸天化集团100%股权。
在本案中，划出方是化工控股，划入方是泸天化集团，划入方是划出方的全资子公司，属于母公司向全资子公司划转资产。因此，在持股架构上可以满足《109号文》的要求。
如果同时满足以下条件则可以适用于特殊性税务处理：（1）泸天化集团在取得股票后连续12个月内不改变实质经营活动，并且在12个月内不转让取得的股票；（2）化工控股在会计上不确认为损益，即冲减所有者权益（资本公积）和减少资产；（3）泸天化集团在会计上也不确认为损益，即增加资产和所有者权益（资本公积）；（4）划转后12个月内沪天化集团还应该是化工控股的全资子公司。若能够适用于特殊性税务处理，化工控股不确认为资产转让所得，泸天化集团取得股票的计税基础按照原计税基础确认。
若不满足特殊性税务处理的条件，则化工控股应该按照视同销售处理，泸天化集团取得的股票按照公允价值确认计税基础。化工控股是否可以增加对泸天化集团的长投计税基础目前政策规定尚不清晰。
（未完待续）
文 徐贺
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