生态型管理会计呼之欲出

　　过去几年来，我国GDP的跃升是以消耗海量的不可再生能源为代价的。这样的经济增长在传统经济核算模式下难以得到体现。但在提倡生态文明建设的今天，如何正确将经济增长对自然资源的损耗和生态环境的破坏在核算中得以体现，成为了新时代管理会计创新的重大使命，生态型管理会计也随之呼之欲出。

　　著名会计学家葛家澍教授最早在《90年代西方管理会计理论的一个新思潮》中对绿色会计的概念进行了阐述，实际上这也是生态型管理会计的雏形。目前学术界普遍认为，生态型管理会计是以货币为主要计量单位，以有关法律、法规为依据，针对企业发展过程中的自然资源耗用、生态环境破坏、防治等成本进行核算与归集，对生态环境维护和开发形成的效益进行科学的计量和报告，进而实现经济发展与生态环境保护的和谐统一。

　　管理会计的发展经历了以成本控制为基本特征的传统管理会计形成阶段，以预测、决策为基本特征的传统管理会计发展阶段。这两阶段都属于经济效益型管理会计。而以重视生态环境适应、自然资源保护和可持续发展为基本特征的生态型管理会计阶段，则更加重视企业同社会的协调发展，重视经济效益和生态保护的和谐发展。对于生态型管理会计在我国企业中的实施，笔者有如下建议。

　　1.将边际贡献的计算引入生态环境成本。生态型管理会计强调生态环境成本的准确量化，要求企业经营过程中应该追求生态环境保护和业绩提升的共同进步，但是生态环境成本的计量需要相应的标准规范做指引。在生态型管理会计实施过程中，可以将企业对所处生态环境产生的影响加以确认，实现外部环境成本的量化。从成本形态的角度来讲，生态环境成本应该被划分为固定成本和变动环境成本，边际贡献计算公式为：边际贡献=销售收入-变动生产成本-变动期间成本-变动生态环境成本。这样计算的优势在于，外部成本转化为企业的内部成本出现在企业的管理报告中，迫使企业必须对生产经营过程中的生态环境成本加以考虑，体现了生态型管理会计的特点和优势。

　　2.将本量利分析引入生态补偿成本。传统意义上的管理会计在进行本量利分析的过程中难以对企业的生态环境成本加以考虑，而生态环境成本不同于以往的产品成本，也正因此其计算和衡量难以体现准确性和科学性。生态型管理会计应该在产品本量利分析中引入全新概念——生态补偿成本，即企业发展过程中将后期的生态环境还原到产品生产之初应该支付的费用。综上，盈亏临界点在计算时应按照以下公式：某一产品保本销售量=（固定成本+固定生态补偿成本）÷单位边际贡献。

　　3.在业务预算方面增加生态成本预算内容。传统的管理会计在全面预算方面反映企业未来期间的生产、经营计划，全面预算以销售预测为起点，对企业日常的材料采购、产品生产及销售制定合理计划，并据此编制预计资产负债表等内容。但是传统管理会计的全面预算缺乏对于生态成本的考量，而在生态型管理会计实施过程中，在全面预算中单独分设生态环境预算的相关内容，在企业制定预算和生产经营计划之初实现生态型预算的监管和控制，对于企业的生态型建设至关重要。比如，具体实施过程中，可以在业务预算方面增加生态环境成本预算内容，预计资产负债表和损益表应该增加生态环境成本的量化，进而影响企业业绩评估。

　　4.在战略管理中突出绿色作业管理和全面绿色质量管理。生态型战略管理将突出绿色作业管理和全面绿色质量管理，将企业的生产经营活动动态地加以反映，使得生产成本不再仅仅局限于原材料的成本、生产工人的工资和相关的期间费用等方面，对于产品成本的计算能够与生态环境加以联系，促进企业的生产经营效益和生态效益不断提高。生态型战略管理将生态保护提升到战略层面，加大绿色作业管理和全面绿色质量管理，在每一道生产工序上对产品质量和环境保护加以监督，对出现问题的环节及时加以修正，努力降低企业经营过程中的污染和浪费。它能够坚持以人为本的发展理念，通过对所有作业活动追踪来进行动态反映，将生产资料的消耗和环境保护同企业发展成本有机结合。

　　生态型管理会计旨在提倡改变传统的会计核算体系，目的在于缓解经济发展和环境保护之间的矛盾，其实施更是一种理念的普及，一种企业文化的建立。借助生态型管理会计的发展，可抑制企业管理者短期行为的出现，缓解企业发展和环境保护之间的矛盾，为全球化趋势下企业核心竞争力的提升提供保障。但由于我国市场经济体系还不够成熟，企业管理层存在追求短期经济利润的缺点，它的发展不可能一蹴而就，需要学术界和实务界的共同努力。当前，企业核心竞争力的提升不再仅仅着眼于经营业绩，企业管理者也逐渐意识到企业的发展与生态环境的和谐统一。这对企业的成本控制、经营目标的实现具有更加长远的意义。相信在全球化背景下，生态型管理会计将以全新的姿态不断飞奔！

　　文 李涵博 周德珍