（二）具体的适用前置性条件
《109号文》和《40号公告》又规定了几种不同架构模式下的资产划转业务的具体税务处理，但这些不同模式下的资产划转业务，需要共同遵循以下几个前置性条件：
1.有合理商业目的、不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的。这一条是重组业务适用于特殊性税务处理的一个必备前提条件，《59号文》中规定的特殊性税务处理就有该前置条件，《109号文》也不例外。“合理商业目的”原则主要的法律依据是《企业所得税法》第四十七条和《企业所得税法实施条例》第一百二十条，国家税务总局关于发布《企业重组业务企业所得税管理办法》的公告（国家税务总局公告2010年第4号）又对其进行了描述判定。我认为“合理商业目的”这个规定虽然有规范性文件的解释，但它还是属于税务机关判定时软性的东西，在这里就不多说了，需要结合不同的案例来具体判定。但需要注意的是，在目前地方性税收优惠清理暂缓的情况下，这方面因素也是不得不考虑的。
2.股权或资产划转后连续12个月内不改变被划转股权或资产原来实质性经营活动。这条规定也同样是从《59号文》中搬过来，即“经营的连续性”，这个规则也是适用于特殊性税务处理一个必不可少的条件，似乎很多国家的重组税制中都有这个规则。之所以有“经营的连续性”这个要件，一个最主要的因素是给“权益的连续性”做铺垫，“经营连续性”是“权益连续性”实现的一个重要表现形式。但是，《109号文》中的特殊性税务处理，在某种意义上是摒弃了特殊性税务处理中一直在强调和坚持的“权益连续性规则”，对于这点在后面的《109号文》综合评论中再详述。
“经营的连续性”要求企业重组只是一项业务的转移，就是换了一个具体的控制人而已，但这项业务依然继续，用通俗的话讲就是“换个直接控制的老板，但企业还干原来的买卖”，如同“新瓶装旧酒”。如果说由于直接控制的人发生变化，而导致企业的实质经营活动发生了变化，那么这就属于企业发生了经济上的实质性的改变，税收上对于这种变化会认定为一个应税重组行为，而不能给予暂时不征税的特殊性税务处理待遇。
《109号文》中所规定的“股权或资产划转后连续12个月内不改变被划转股权或资产原来实质性经营活动”，个人认为可以做如下的理解：
（1）被划转的标的可以是一个资产和负债等的组合（即“业务”）。虽然文中规定的是一项资产，但是这个资产应该是一项净资产的概念，或者是一个业务，这也一样能够符合立法的本意，主要原因是企业重组不仅仅是某个单个资产的重组，更多的是业务的重组。这也应当是政策所支持鼓励的，不能仅仅因为说划转的标的当中有负债而将其排除在适用特殊性税务处理的范围之外。所说的业务是指企业内部某些生产经营活动或资产、负债的组合，该组合一般具有投入、加工处理过程和产出能力，能够独立计算其成本费用或所产生的收入，包括不构成独立法人的分公司、分部、分厂、独立生产线等。
【云天化集团分公司无偿划转案例】2012年4月10日，云南省国资委出具《关于安宁矿业分公司资产无偿划转云南磷化集团有限事宜的批复》（云国资产权函[2012]32号）同意将云天化集团安宁矿业分公司成建制、整体无偿划转至磷化集团。2012年6月6日，云南省国资委出具的《关于将安宁矿业分公司6宗土地划转云南磷化集团有限公司相关事宜的复函》（云国资产权函[2012]54号）明确将云天化集团安宁矿业分公司所使用的土地使用权划转磷化集团。云天化集团持有磷化集团100%股权。
在本案中，云天化集团将它的矿业分公司无偿划转给磷化集团，在股权架构上可以满足《109号文》中规定的条件。虽然划转的标的不是某一个单项资产，但是属于将一个业务（资产负债的组合）无偿划转。我个人认为应该符合《109号文》中规定的将资产划转的规定。
（2）被划转的标的是某一资产不得改变原来的实质经营活动。划转的标的资产在12个月内不得改变实质经营活动，具体是指划转资产的主业不发生变化，我理解对于资产实质经营活动的限制主要是指划转的标的物是一项业务，比如一个分厂或者一个分公司。
延续上述云天化集团的案例，它把矿业分公司整体划转给磷化集团，若想满足特殊性税务处理的条件就需要在划转后的12个月内矿业分公司不改变实质经营活动，即原来是从事矿业生产经营的，划转后12月内还要从事这项业务。
（未完待续）
文 徐贺
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