施正文：进步很大 但条款应再细化

　　《环境保护税法（征求意见稿）》向社会公开征求意见

　　日前，国务院法制办就《环境保护税法（征求意见稿）》（以下简称《征求意见稿》），向社会公开征求意见。

　　根据党的十八届三中全会提出的环境保护费改税的要求，为促进形成节约能源资源、保护生态环境的产业结构、发展方式和消费模式，加快转变经济发展方式，财政部、税务总局、环境保护部在研究、吸收有关方面意见的基础上，起草了《征求意见稿》。

　　作为落实税收法定主义原则及《立法法》修订通过后制定的首部税收法律，它的出台有何积极意义？较之以前制定的税收法律有哪些进步？还有哪些地方需要完善？本报记者就此专访了中国政法大学科研处处长、中国财税法学研究会副会长施正文教授。

　　明确立法宗旨，实现重大突破

　　2013年11月，党的十八届三中全会提出落实“税收法定原则”；今年的3月15日，十二届全国人大三次会议表决通过了《关于修改<立法法>的决定》；3月26日，中共中央通过了《贯彻落实税收法定原则的实施意见》。

　　施正文在接受《财会信报》记者专访时表示，《征求意见稿》作为十八届三中全会及《立法法》修订通过后出台的第一部税收法律，表明落实“税收法定原则”有了实质性进步，扎扎实实地迈开了第一步，是税收立法的第一项工程。以前总是在说落实，但没有实质性进展。《征求意见稿》的出台，推动了税收法治乃至依法治国的进程，在税收法治史上将具有积极的意义。

　　施正文指出，通过税收手段促进环境保护和生态文明建设、促进社会节能减排、引导消费，转变经济发展方式，促进企业产业转型升级，表明了政府治理环境的决心。

　　他表示，经济社会与自然和谐发展以及社会的文明进步，都需要一个良好的环境。运用经济、法治手段加强环境治理，对于引导全社会重视环境，引导各级政府改善环境也将起到重要的推动作用。

　　《征求意见稿》第一条提出，为保护和改善环境，促进社会节能减排，推进生态文明建设，制定本法。

　　对此，施正文认为，这是本法的重大进步之处，表明了立法的宗旨。以前制定的税法特别是实体税法或者税收条例，只有纳税人、税率等内容，却没有立法宗旨或制定目的。我们说法治要良法善治，良法就是一部法律的制定或一个税种的开征，想要达到什么样的目的，坚持什么样的宗旨，它的法律精神和原则是什么，本次《征求意见稿》在这方面可以说是一个重大突破。

　　他还强调，环境保护税的开征目的并不是政府为了组织收入，它所具有的是调节功能而非经济功能。这不只体现在立法宗旨里，具体条款中也有体现。如第二十八条规定，本法施行后，对依照本法规定征收环境保护税的，不再征收排污费。还有，《征求意见稿》中规定的税额标准与现行排污费的征收标准基本一致。这都说明环保税开征后，税负将维持在现行的排污费收费水平，今后或根据行业不同情况略有调整，但主要还是税改费，税负不会增加或不会有太大增加。环保税的税额及税率都是按照这一原则来制定的。

　　《征求意见稿》第二条明确，在中华人民共和国领域以及管辖的其他海域，直接向环境排放应税污染物的企业事业单位和其他生产经营者为环境保护税的纳税人，应当依照本法规定缴纳环境保护税。

　　对此，施正文指出，这里说的是“直接”向环境排放污染物。如果企业是向污水处理厂、生活垃圾处理场排放应税污染物，是不征收环境保护税的。这体现了税费同征的原则。

　　施正文进一步指出，《征求意见稿》在税收政策的运用上了也发挥了它的调节作用，体现在什么样的情况下征税，什么样的情况下不征税，环境税有寓禁于征的特点。

　　各地可根据实际情况上浮税额

　　《征求意见稿》第四条规定，省、自治区、直辖市人民政府可以统筹考虑本地区环境承载能力、污染排放现状和经济社会生态发展目标要求，在《环境保护税税目税额表》规定的税额标准上适当上浮应税污染物的适用税额，并报国务院备案；第七条规定，省、自治区、直辖市人民政府可以根据本地区污染物减排的特殊需要，增加同一排放口征收环境保护税的应税污染物种类数；第十条规定，具有以下排放应税大气污染物和水污染物情形的，加倍征收环境保护税。

　　对此，施正文认为，环境污染及保护在不同行业、不同企业、不同地区之间会有不同的差异，例如西部地区整体的环境承载能力相对较强，对环境影响不大；而东部地区环境压力大、矛盾较多，应该执行更严格的政策。允许地方根据情况上浮税额标准等上述条款都体现了赋予地方较大的税收政策调整权限，有助于各地政府因地制宜，根据当地实际情况制定有效的环境治理政策，更好地发挥环境税的功能。

　　《征求意见稿》第十一条规定，下列情形免征环境保护税：

　　（一）农业生产（不包括规模化养殖）排放的应税污染物；

　　（二）机动车、铁路机车、非道路移动机械、船舶和航空器等流动污染源排放的应税污染物；

　　（三）城镇污水处理厂、城镇生活垃圾处理场向环境排放污染物，不超过国家规定排放标准的。

　　对此，施正文表示，征管范围还要考虑现时的可行性，农业生产排污、机动车等流动污染源都没有纳入征收范围，一是考虑目前的征管不一定能跟上。二是，现行的排污费没有对这些项目进行征收，再纳入进来税负就增加了。

　　对于此前颇受关注的二氧化碳排放征税问题，施正文解释道，《征求意见稿》在起草过程中曾经把二氧化碳作为一个税目纳入征收范围，这次没有纳入但并不代表以后不征，征税范围应根据实际情况循序渐进。其中原因除了考虑税负外，二氧化碳排放的环境污染程度相对较小，主要是对气候变化的影响，容易产生温室效应。这次征税范围主要限于排污对环境造成的直接污染。另外，国际上气候变化的应对并没有达成统一共识。发达国家不尽义务，这种情况下，我国率先开征碳税，可能会对我们经济社会的发展不利。气候变化更是外溢性的，全球公共产品，别的国家如果不限制我国即使限制，效果也不会理想。现在全球没有整体方案，并且其他国家开征碳税的也很少。

　　施正文表示，从《征求意见稿》的总体内容上看，无论在税率还是征税范围的确定上都体现了经济与社会和环境协调发展的理念，征收环境税有利于保护环境，但可能会增加企业的负担，企业的生产成本增加了，产品价格上涨了，竞争力就会受到影响。考虑到企业的承受能力，把经济效益和社会效益综合考虑，这是值得肯定。

　　自由裁量权太大，可能存在空白

　　施正文认为，《征求意见稿》有很大的进步和不少亮点。但同时也还有一些值得商榷的地方。

　　比如，其中多条涉及到授权的条款，都是授权国务院或地方政府。按照税收法定的原则，授权的内容应该由全国人大或地方人大来决定。授权给人大制定的是法规，授权给政府制定的是规章。政府是征税人，地方税应该由地方立法机关行使，这应该是一个基本原则。

　　再比如，有的授权可能存在空白或裁量权限空间太大，如第四条中的“适当上浮”，属弹性模糊的概念，“适当”的比例没有限制；“报国务院备案”而不是批准，属授权过大。第七条的规定中，地方可以根据需要增加排放口，可以增加多少没有设限，裁量弹性过大。

　　虽然赋予地方裁量权可以发挥因地制宜的作用，但也会造成各个地方环境税政策不一致，容易造成地方恶性竞争，可能会通过环境税制造政策洼地。比如说，有的地方环境压力很大，但为了招商引资就不对重污染加重惩罚。另外，环境污染有外溢的问题，排污后当地不一定受到污染却污染到别的地方，当地不征收环境但却造成其他地方受害。由此看来，所赋予的地方裁量权不太科学，随意性太大。

　　施正文还认为，《征求意见稿》第十条中规定的2倍计征、3倍计征也不太合理，应该再细化一点。例如：标准50，监测到的是51，超过一点也要2倍3倍惩罚吗？显然不太合理，这种情况应该使用超额累进税率，超过部分加倍征收，这样应该比较合理。另外，标准应该由谁来制定？现在由环保部门制定，在地方这个标准应该经过人大批准。

　　施正文还提出了环境税的补偿问题。他说，环境税是可转嫁的，企业在一个地方生产产品，销售到其他地方，将造成税源和税负背离。环境税有区域性特征，又要有统一性的要求。他建议，要平衡好国家的统一政策和地方的因地制宜政策二者之间的关系。

　　施正文曾提出环境税收入再循环机制。在这个机制中，中央和地方的税收收入分配是一个重要的问题。地区之间要有横向的协调补偿机制，这样可以尽量避免环境税在征收政策中的冲突及恶性竞争，制造政策洼地。环境治理在政府的职权中主要是地方政府，应有环境保护治理的职能、职责，那就要给他相应的财力保障、财权收入分享。环境保护是跨区域的，中央政府要在地方之间进行平衡、协调，因此，环境税可以由中央与地方共享。建议收入70%归地方，30%归中央。

　　此外，施正文还表示，环境税的征管有其特殊性，环境税的征收有技术因素，就是污染物排放量的监测和确定，目前来说，税务机关没有监测系统，也没有技术力量。因此，环境税的征管不是由税务机关一家可以完成的，要将申报情况提请环保部门审核，需要部门之间的协调，这就对统的征管模式提出了挑战。

　　施正文最后表示，总的来说，《征求意见稿》提出了一些理念，有了很大的进步，但是不够细化，可实施性、可操作性有待进一步商榷，很多内容可能还要通过条例去配套和补充。而这些应该尽可能在法律中具体化，法律尤其是税法必须具有确定性，也就是可实施性。按照科学立法的可实施性以及新《立法法》的要求，建议《征求意见稿》能再进一步细化。

　　记者 滕娟

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