《109号文》和《40号公告》的资产划转所得税政策解析（二）

　　（二）解决这个问题的必要性

　　国有企业之间无偿划转资产的企业所得税问题一直困扰着税企双方，对于国有企业的这类特殊业务，企业所得税政策中并没有特别明确清晰的规定。税务局说要征税，基本的政策依据就是《企业所得税法实施条例》第25条和《国家税务总局关于企业处置资产所得税处理问题的通知》（国税函[2008]828号，以下简称《828号文》）的规定，作为视同销售和“捐赠”处理。而企业说不交税的理由是国有企业之间的划转，是按照国资委或者上级单位的要求进行的，非企业自愿，并且都是在国有企业之间流转资产，不是真正意义上的转让，不属于收入的范围，就不应该交税。这就造成了“公说公有理婆说婆有理”的局面，在税务局任务紧张的时候就拿这个问题和企业说事，任务完成好的时候就那么放着了。

　　在《109号文》出台前，有些税务机关对国有企业之间资产无偿划转业务也出过一些具体的规定和解释，大部分都表示是要征税的，例如：《北京市国税局企业所得税汇算清缴政策问题解答（三）》中就有这样的规定。问：国资委在法人企业间无偿划拨资产如何进行税务处理？答：在总局未具体明确前，按照《企业所得税法实施条例》第二十五条以及《828号文》的规定，法人企业间虽是无偿划拨资产，但资产的所有权已经发生了转移，应当视同销售，按公允价值确认视同销售收入，并以此计算资产处置所得或损失。

　　《北京市地方税务局企业所得税处企业所得税处理问题解答》中规定，国资委监管下的两家企业，在国资委的主导下，一家将非货币性资产无偿划拨另外一家企业，划拨资产的这家企业将拨付资产的净值列为损失，是否可以？答：不可以，在总局未明确相关政策前，暂按以下原则处理：一是划出方划出国有产权时减资产、减权益；二是划入方接受划入国有产权时增资产、增权益；三是划出方、划入方的共同上级（共同投资方）按“从划出方收回投资再转投到划入方”进行税务处理，如有所得，应按规定缴纳企业所得税。

　　《河北省地方税务局关于企业所得税若干业务问题的通知》（冀地税发[2009]48号）规定，国有企业无偿划拨资产（固定资产、股权、债权等），划出方按划出资产的净值确认视同销售收入。划入方可按收到资产的净值确认其计税基础。

　　《青岛市国家税务局关于2010年度企业所得税汇算清缴若干问题的公告》规定，问：法人企业间无偿划拨非货币性资产是否涉及企业所得税？答：首先需要明确的是在税收上没有无偿划拨的概念。根据《828号文》规定，凡是资产所有权属发生改变的应按规定视同销售确认收入。因此无偿划拨的资产，对于划出的法人企业应当视同销售，对划拨资产按照公允价值确认视同销售收入，对其计税基础确认视同销售成本，按差额调增应纳税所得额。

　　笔者工作中遇到过两个无偿划转被征税的央企案例，一个是划出方被征税的，另外一个是划入方被征税的，虽然企业不是很情愿，但还是进行了调整。但是，还有更多的案例处于悬而未决的状态当中，有的单个企业无偿划转的金额涉及到几十亿元人民币，如果让企业拿出现金来交税，这个税也是交不起的。

　　因此，从当前税企双方的情况来看，无论是防范税务机关的执法风险，还是减少企业税收管理上的不确定性（作为规范企业来说，税收上最需要的是政策的确定性）来说，都需要在政策层面对这个问题给予明确，到底是征税还是不征税，具体怎么处理，给个痛快话。

　　资产划转业务的具体税务处理规则和方法

　　（一）总体的处理原则

　　大约在2012年左右，我们也曾就国有企业之间无偿划转资产问题的企业所得税处理问题向不同的政策管理部门咨询，当时得到的答复口径一致，都是态度坚决要征税。但是，经过一段时间后，整个思路和处理方式都发生了变化，最终出台了这个《109号文》的处理规则。可见，管理部门对一些税务问题的看法和思路的改变都是需要时间的，需要方方面面的努力。

　　按照《109号文》的规定，在满足一定条件的前提下，可以适用于特殊性税务处理，划出方和划入方均不确认所得，采用计税基础结转的技术性处理，即划出资产方不确认资产转让收入，划入方把这项资产在划出方的计税基础给承接过来。至此，特殊性税务处理不再仅仅局限于《财政部国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税[2009]59号，以下简称《59号文》）的规定，满足《109号文》规定的资产划转业务，也同样可以适用于特殊性税务处理的规定，相当于《109号文》是对《59号文》特殊性税务处理进行了补充。

　　（未完待续）

　　文 徐贺