2015注会备考“借题发挥”会计篇：可供出售金融资产

　　随着2015年注册会计师全国统一考试报名的结束，考试正在日益临近。考生们现在的状态可谓是“马力全开、全力备考”。目前，考生们在复习做题中遇到的困难也是越来越多了。与其“就题论题”不如“借题发挥”。于是中华会计网校就针对考生们重点关注或较复杂的题目进行了“发挥”，希望能对考生复习备考2015年的注会考试有所帮助！

　　一、典型题目：

　　2014年3月1日，甲公司以2500万元从二级市场上购入A公司普通股股票共500万股，另支付手续费10万元。A公司已于2013年2月20日宣告分派现金股利每股0.4元，尚未发放。甲公司取得此投资后不准备随时出售。2014年末此股票的公允价值为每股4.8元，2015年3月甲公司以2250万元的价格将A公司的普通股出售，则处置该金融资产对甲公司损益的影响为（）。

　　A.－150万元

　　B.－60万元

　　C.2500万元

　　D.2510万元

　　解题思路：

　　处置该可供出售金融资产对甲公司损益的影响＝2250－(2500－0.4×500＋10)＝－60(万元)。答案B正确。

　　相关分录：

　　1、2014年3月1日购入时：

　　借：可供出售金融资产——成本2310

　　应收利息200

　　贷：银行存款2510

　　2、2014年年底时：

　　借：可供出售金融资产——公允价值变动90

　　贷：其他综合收益90

　　3、2015年3月出售时：

　　借：银行存款2250

　　投资收益150

　　贷：可供出售金融资产——成本

　　2310(2500－500×0.4＋10)

　　——公允价值变动90(4.8×500－2310)

　　借：其他综合收益90

　　贷：投资收益90

　　该题涉及的知识点：

　　1、可供出售金融资产（权益投资）的初始计量

　　2、可供出售金融资产（权益投资）公允价值变动

　　3、可供出售金融资产（权益投资）处置

　　需要重点注意的问题：

　　１、可供出售金融资产按公允价值进行初始计量，交易费用计入初始确认金额。

　　2、企业取得可供出售金融资产所支付的价款中包含已宣告但尚未发放的现金股利或已到付息期但尚未领取的债券利息，应当单独确认为应收项目（应收股利或应收利息）。

　　3、可供出售金融资产出售（终止确认）时，售价和账面价值的差额计入投资收益；同时，将“其他综合收益”转出，计入当期损益。

　　二、扩展问题：

　　1、问：同样采用公允价值进行后续计量，为什么“交易性金融资产”的公允价值变动就计入损益科目，而“可供出售金融资产”的公允价值变动就计入“其他综合收益”呢？

　　答：目前比较主流的看法是，对于金融资产来说其公允价值变动的影响最终还是要落实到损益上的，但由于可供出售金融资产的持有并非为短期获利，持有期较长且后续以公允价值计量，容易出现公允价值的大幅涨跌，如果将其变动计入“损益”，会导致企业业绩不稳，一些相关指标数据也会受到很大影响；同时把暂时的公允价变动计入非损益科目也是为了防止企业利用这一点来操纵利润，因此其正常的公允价值变动就允许先计入权益，只有当处置时才影响损益。

　　2、问：可供出售金融资产（权益）公允价值产生非暂时性下跌（即产生减值）如何处理？

　　答：处理分录为

　　借：资产减值损失

　　贷：其他综合收益可供出售金融资产——公允价值变动

　　这个分录其实可以分解为两笔：第一笔是计提减值；而第二笔是将之前计入“其他综合收益”的因公允价值下降形成的累计损失予以转出，计入当期损益。

　　之所以要将“其他综合收益”中的累计损失转出，主要是由于这里核算的是资产未真正实现的损益，只是暂时性的。当可供出售金融资产发生减值时，那就是公允价值的持续下跌，且预计将来短期内不会回升，此时可以理解为损益真正实现，所以应将之前计入“其他综合收益”的金额转出。

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